Rozliczenie ulgi na robotyzację

W latach 2018-2021 spółka jawna osób fizycznych poniosła wydatki na zakup fabrycznie nowych robotów przemysłowych. Część z nich stanowi samodzielny obiekt inwentarzowy ujęty w ewidencji środków trwałych, a niektóre stanowią taki obiekt wraz z tokarkami, które obsługują. Odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej tych środków trwałych są zaliczane przez spółkę do kosztów uzyskania przychodów. Czy wspólnicy mogą skorzystać z ulgi na robotyzację? Czy odpisy amortyzacyjne dotyczące środka trwałego składającego się z tokarki i obsługującego ją robota przemysłowego mogą być uwzględniane w uldze w całości, czy tylko w części przypadającej na wartość początkową robota?

Kierując się stanowiskiem organów podatkowych, można stwierdzić, że w opisanym przypadku wspólnicy spółki jawnej są uprawnieni do ulgi na robotyzację. Trudno jednak ocenić, w jakiej wysokości odpisy amortyzacyjne mogą być uwzględnione w uldze.

Ulgę na robotyzację reguluje art. 52jb updof. Wynika z niego, że możliwość stosowania tej preferencji mają podatnicy prowadzący działalność gospodarczą. Istota ulgi polega na pomniejszeniu podstawy obliczenia podatku, ustalonej na zasadach określonych w art. 27 ust. 1 lub art. 30c ust. 2 updof, o kwotę stanowiącą 50% kosztów uzyskania przychodów poniesionych w roku podatkowym na robotyzację. Kwota odliczenia nie może jednak przekraczać wysokości dochodu uzyskanego przez podatnika w roku podatkowym z prowadzonej działalności gospodarczej. Odliczenie w ramach tej ulgi ma zastosowanie do kosztów uzyskania przychodów poniesionych na robotyzację w latach 2022-2026.

Prawo do ulgi u wspólników

Na gruncie ustawy o PIT prowadząca działalność gospodarczą spółka jawna osób fizycznych nie jest podatnikiem tego podatku, choć dotyczy jej obowiązek ustalania przychodów i kosztów ich uzyskania związanych z wykonywaną działalnością oraz ich ewidencjonowania w księgach podatkowych. Podatnikami są wspólnicy takiej spółki, u których przychody z udziału w zyskach spółki jawnej są przychodami z działalności gospodarczej.

Dla celów opodatkowania, przychód z udziału w spółce niebędącej osobą prawną u każdego wspólnika ustala się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku spółki. Zasada proporcjonalności ma zastosowanie do:

• rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat,
• ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Tak wynika z art. 8 ust. 1 i 2 updof.

Zatem, w sytuacji gdy spółka niebędąca osobą prawną ponosi koszty uzyskania przychodów na robotyzację, jej wspólnicy są uprawnieni do skorzystania z ulgi na robotyzację na zasadach i warunkach określonych w art. 52jb updof. Każdy wspólnik takiej spółki może więc odliczyć kwotę ulgi na robotyzację ustaloną jako iloczyn kwoty stanowiącej 50% kosztów uzyskania przychodów poniesionych przez spółkę na robotyzację w danym roku podatkowym oraz przysługującego mu udziału w zysku spółki.

Koszty poniesione na robotyzację

Nabycie uprawnienia do skorzystania z ulgi na robotyzację zależy od poniesienia kosztów uzyskania przychodów na robotyzację w rozumieniu art. 52jb ust. 2 updof. Z przepisu tego wynika, że za koszty uzyskania przychodów poniesione na robotyzację uważa się m.in. koszty nabycia fabrycznie nowych robotów przemysłowych oraz maszyn i urządzeń peryferyjnych do robotów przemysłowych funkcjonalnie z nimi związanych.

Składniki, o których mowa, są generalnie zaliczane do środków trwałych zgodnie z art. 22a ust. 1 updof. W konsekwencji wydatków poniesionych na ich nabycie nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodów, lecz kosztami podatkowymi są odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej środków trwałych. Tak wynika z art. 22 ust. 8 i art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b updof. Ta niespójność między przepisami dotyczącymi kwalifikowania kosztów uzyskania przychodów oraz kosztów na robotyzację powoduje trudności interpretacyjne i wątpliwości co do zakresu stosowania omawianej ulgi.

Ze stanu faktycznego opisanego w pytaniu wynika, że wydatki na zakup fabrycznie nowych robotów przemysłowych spółka jawna poniosła w latach 2018-2021 i zaliczyła do środków trwałych. Są one amortyzowane, a do kosztów uzyskania przychodów zaliczane są odpisy amortyzacyjne od ich wartości początkowej. Jeśli przyjąć, że w opisanym przypadku kosztami uzyskania przychodów poniesionymi na robotyzację są dokonywane w 2022 r. odpisy amortyzacyjne, to należy uznać, że w rozliczeniu podatku za ten rok podatkowy, wspólnicy spółki będą mogli skorzystać z ulgi na robotyzację.

Kwestia, czy w ramach ulgi na robotyzację można odliczyć wartość odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych nabytych przed 1 stycznia 2022 r., była przedmiotem interpelacji poselskiej nr 32498. Odniósł się do niej Sekretarz Stanu w Ministerstwie Finansów w piśmie z 13 maja 2022 r., nr DD6.054.10.2022. Wyjaśnił, że: "(...) W przypadku, gdy środki trwałe nabyte przed 01.01.2022 r. spełniają definicje zawarte w przepisach dotyczących ulgi na robotyzację i nie zostały w całości zamortyzowane przed 01.01.2022 r., to ta część odpisów amortyzacyjnych powstała po 01.01.2022 r. (a więc w rozumieniu przepisów podatkowych stanowiąca koszty uzyskania przychodu po 01.01.2022 r.) może stanowić podstawę do skorzystania z prawa do ponadnormatywnego odliczenia w ramach ulgi robotyzację".

To stanowisko potwierdzają interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 16 sierpnia 2022 r., nr 0111-KDIB1-2.4010.129.2022.2.AW i nr 0111-KDIB1-2.4010.318.2022.2.DP. Wprawdzie zostały one wydane na gruncie ustawy o CIT, ale ponieważ regulacje dotyczące ulgi na robotyzację zawarte w tej ustawie są analogiczne do przepisów ustawy o PIT, również podatnicy PIT mogą kierować się stanowiskiem prezentowanym w tych interpretacjach.

Zakres kosztów kwalifikowanych

Do wyjaśnienia pozostaje jeszcze kwestia, czy wspólnicy, ustalając na poziomie spółki jawnej wysokość kosztów uzyskania przychodów poniesionych na robotyzację, mogą uwzględnić pełną wartość odpisu amortyzacyjnego dokonywanego od robota przemysłowego stanowiącego jeden obiekt inwentarzowy wraz z tokarką, czy tylko część tego odpisu przypadającą na koszty nabycia robota przemysłowego.

Zwracamy uwagę, że przepisy o uldze na robotyzację nie tylko wskazują, jakie koszty uważa się za koszty uzyskania przychodów poniesione na robotyzację, ale również definiują co rozumieć pod pojęciami określającymi poszczególne kategorie tych kosztów.

Definicję robota przemysłowego zawiera art. 52jb ust. 3 updof. Omawianie jej w analizowanej sprawie nie jest konieczne, gdyż jak wskazują okoliczności stanu faktycznego, kwalifikacja urządzeń jako robotów przemysłowych nie stanowiła problemu. Niemniej na potrzeby dalszych rozważań należy podkreślić, że jednym z warunków, jakie musi spełniać robot przemysłowy, jest jego zintegrowanie z innymi maszynami w cyklu produkcyjnym podatnika.

Z kolei aby nabycie innych maszyn można było uznać za koszty poniesione na robotyzację, powinny się one kwalifikować do maszyn, o których mowa w art. 52jb ust. 2 pkt 1 lit. b-d updof, czyli:

• maszyn i urządzeń peryferyjnych do robotów przemysłowych funkcjonalnie z nimi związanych, do których zalicza się w szczególności: jednostki liniowe zwiększające swobodę ruchu, pozycjonery jedno- i wieloosiowe, tory jezdne, słupowysięgniki, obrotniki, nastawniki, stacje czyszczące, stacje automatycznego ładowania, stacje załadowcze lub odbiorcze, złącza kolizyjne czy efektory końcowe do interakcji robota z otoczeniem służące do m.in. obsługi maszyn (np. tokarek),
• maszyn, urządzeń oraz innych rzeczy, funkcjonalnie związanych z robotami przemysłowymi, służących zapewnieniu ergonomii oraz bezpieczeństwa pracy w odniesieniu do stanowisk pracy, gdzie zachodzi interakcja człowieka z robotem przemysłowym, w szczególności czujników, sterowników, przekaźników, zamków bezpieczeństwa, barier fizycznych (ogrodzenia, osłony) czy optoelektronicznych urządzeń ochronnych (kurtyny świetlne, skanery obszarowe),
• maszyn, urządzeń lub systemów służących do zdalnego zarządzania, diagnozowania, monitorowania lub serwisowania robotów przemysłowych, w szczególności czujników i kamer.

Właściwa ocena, czy maszyna zintegrowana z robotem przemysłowym (tu: tokarka), stanowiąca wraz z nim jeden obiekt inwentarzowy, kwalifikuje się do jednej z wymienionych kategorii maszyn, wymaga wiedzy technicznej.

Naszym zdaniem, z przepisów o uldze na robotyzację można wywieść, że w jej zakresie mieszczą się koszty nabycia takich maszyn i urządzeń, które mają za zadanie:

• zwiększenie funkcjonalności robotów przemysłowych,
• zapewnienie ergonomii oraz bezpieczeństwa pracy na stanowiskach pracy, gdzie zachodzi interakcja człowieka z robotami przemysłowymi, albo
• zdalne zarządzanie, diagnozowanie, monitorowanie lub serwisowanie robotów przemysłowych.

Z kolei zwykłe urządzenia i maszyny (tu: tokarka), nawet jeśli w procesie produkcji są obsługiwane przez roboty przemysłowe, nie kwalifikują się do kategorii maszyn, których ulga dotyczy. W rezultacie koszty nabycia takich maszyn pozostają poza zakresem ulgi na robotyzację.

Ustalając zatem koszty uzyskania przychodów poniesione na robotyzację w 2022 r., wspólnicy spółki jawnej będą mogli uwzględnić pełną wysokość odpisów amortyzacyjnych od robotów przemysłowych stanowiących samodzielne obiekty inwentarzowe. Natomiast w przypadku robota przemysłowego stanowiącego jeden obiekt inwentarzowy z tokarką, trzeba przy pomocy służb technicznych ustalić, czy tokarka stanowi osprzęt (tj. maszynę peryferyjną), czy odrębną maszynę zintegrowaną z robotem w cyklu produkcyjnym. W tym drugim przypadku odpis amortyzacyjny od takiego środka trwałego (tu: robota przemysłowego wraz z tokarką) będzie należało ograniczyć i do kosztów poniesionych na robotyzację zaliczyć tylko odpisy w części przypadającej na koszt nabycia samego robota przemysłowego.