Wyszukaj

Jak szukać?»

Aktualnie jesteś: Gofin.pl (strona główna)  »  Składki, zasiłki, emerytury  »  Składki ZUS  »   Ustalenie podstawy wymiaru składek ZUS pracownika delegowanego do pracy ...
A A A  poleć artykuł   drukuj artykuł

Ustalenie podstawy wymiaru składek ZUS pracownika delegowanego do pracy za granicę

Ubezpieczenia i Prawo Pracy nr 12 (438) z dnia 10.06.2017

Pracownik zatrudniony od kilku lat został oddelegowany na 3 m-ce do pracy w Holandii. W tym okresie nadal podlega ubezpieczeniom w Polsce (ZUS potwierdził zaświadczenie A1). W jaki sposób dokonywać rozliczeń składkowo-podatkowych osiąganego przez niego wynagrodzenia? Nadmieniamy, że za okres pracy za granicą uzyskuje on wynagrodzenie w euro.

Podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracowników, w tym także oddelegowanych do pracy za granicę, stanowi przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, osiągany u pracodawcy z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy (art. 18 ust. 1art. 20 ust. 1 ustawy o sus). Przy czym nie wlicza się do niej wynagrodzenia chorobowego, zasiłków oraz rodzajów przychodów wymienionych w § 2 rozporządzenia składkowego. Zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 16 tego rozporządzenia z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne wyłączono część wynagrodzenia pracowników, których przychód jest wyższy niż przeciętne wynagrodzenie przyjęte do ograniczenia rocznej podstawy wymiaru składek na ubezpieczania emerytalne i rentowe (w 2017 r. wyższy niż 4.263 zł), zatrudnionych za granicą u polskich pracodawców (z wyłączeniem osób wymienionych w art. 18 ust. 12 ustawy o sus) w wysokości równowartości diety przysługującej z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju, za każdy dzień pobytu, określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju. Tak ustalony miesięczny przychód tych osób stanowiący podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne nie może być niższy od kwoty przeciętnego wynagrodzenia, o którym mowa powyżej. Aktem prawnym, do którego odsyła powołany przepis jest rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. poz. 167), dalej rozporządzanie o podróżach służbowych. Wysokość diety za dobę podróży zagranicznej dla poszczególnych krajów określa załącznik do rozporządzenia.

Ważne: Przepis § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia składkowego nie ma zastosowania, gdy przychód uzyskany przez pracownika oddelegowanego do pracy za granicę w danym miesiącu nie przekracza kwoty przeciętnego wynagrodzenia.

ZUS w informacji pt. "Ustalanie podstawy wymiaru składek pracowników delegowanych według zasad obowiązujących od 01.10.2016 r.", dostępnej na stronie internetowej www.zus.pl wyjaśnił, że:

ZUS "(...) Przez przychód pracownika, o którym mowa w § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia należy rozumieć przychód ustalony zgodnie z powołanym art. 18 ust. 1 i 2 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych. Tym samym należy brać pod uwagę wszystkie wypłaty, stanowiące podstawę wymiaru składek, dokonane lub postawione do dyspozycji ubezpieczonego od pierwszego do ostatniego dnia danego miesiąca, bez względu na okres za jaki przysługują. (...) Po odjęciu od łącznego przychodu pracownika za dany miesiąc (tj. zarówno z tytułu pracy wykonywanej w Polsce jak i wykonywanej za granicą) równowartości diet za dni pobytu za granicą, należy dokonać porównania do kwoty przeciętnego wynagrodzenia.

Przy dokonywaniu tego porównania brak jest podstaw prawnych do proporcjonalnego zmniejszania kwoty przeciętnego wynagrodzenia, odpowiednio do okresu przebywania za granicą, w przypadku pracownika, który pracował za granicą przez część miesiąca. (...)".

Ustalając równowartość diet za każdy dzień pobytu pracownika za granicą przyjmuje się zarówno dni pracy poza granicami kraju, jak i dni rozkładowo wolne od pracy (np. sobotę i niedzielę, przypadające w trakcie trwania oddelegowania). Do dni pobytu nie zalicza się dni urlopu wypoczynkowego, tj. okresu ustawowego zwolnienia pracownika z obowiązku świadczenia pracy.

Zgodnie z art. 81 ust. 1 ustawy zdrowotnej, do ustalania podstawy wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne pracowników stosuje się przepisy określające podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe tych osób. Przy czym przy jej obliczaniu nie wyłącza się wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy wskutek choroby lub odosobnienia w związku z chorobą zakaźną oraz nie stosuje się ograniczenia tej podstawy do rocznej kwoty granicznej (art. 81 ust. 5 ustawy zdrowotnej). Ponadto podstawę wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne pomniejsza się o kwoty składek na ubezpieczenia emerytalne, rentowe i chorobowe finansowanych przez pracowników, potrąconych przez pracodawcę ze środków pracowników, zgodnie z przepisami o systemie ubezpieczeń społecznych (art. 81 ust. 6 ustawy zdrowotnej).

Zwracamy uwagę! Przychody w walutach obcych, dla celów składkowych i podatkowych przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu (§ 4 rozporządzenia składkowego i art. 11 ust. 1 ustawy o pdof).

Przykład

Pracownik został oddelegowany od 1 czerwca do 31 sierpnia 2017 r. do pracy do Holandii. W tym okresie nadal podlega ubezpieczeniom społecznym i ubezpieczeniu zdrowotnemu w Polsce. W czerwcu br. otrzyma wynagrodzenie za ten miesiąc w kwocie 2.500 euro, a po przeliczeniu na złote - 10.477 zł (przyjmując, że 1 euro = 4,1908 zł).

Pracodawca ustali podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne w wysokości 4.263 zł, ponieważ:

  • równowartość diet za każdy dzień pobytu w czerwcu br. w Holandii: 50 euro x 30 dni = 1.500 euro; 1.500 euro x 4,1908 zł = 6.286,20 zł,
     
  • wynagrodzenie po odliczeniu równowartości diet: 10.477 zł - 6.286,20 zł = 4.190,80 zł i jest niższe niż przeciętne wynagrodzenie (4.190,80 zł < 4.263 zł), stąd za podstawę przyjęto kwotę 4.263 zł.

Od tak ustalonej kwoty, po pomniejszeniu o składki na ubezpieczenia społeczne finansowane przez pracownika, pracodawca rozliczy też składkę zdrowotną.


Kwestie opodatkowania przychodów osiąganych za granicą należy rozstrzygać z uwzględnieniem odpowiedniej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. W tym przypadku zastosowanie ma Konwencja podpisana w Warszawie dnia 13 lutego 2002 r. między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 2003 r. nr 216, poz. 2120). Zgodnie z art. 15 ust. 1 tej umowy, wynagrodzenie za pracę najemną wykonywaną w Holandii przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Polsce, co do zasady, podlega opodatkowaniu w Holandii. Wyjątek od tej reguły określa art. 15 ust. 2 wymienionej wcześniej umowy. Na jego podstawie wynagrodzenie, jakie osoba posiadająca miejsce zamieszkania w Polsce otrzymuje za pracę najemną wykonywaną w Holandii, podlega opodatkowaniu tylko w Polsce, jeżeli spełnione zostaną łącznie trzy warunki:

  • pracownik przebywa w Holandii przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni podczas dwunastomiesięcznego okresu rozpoczynającego się lub kończącego w danym roku podatkowym, i
     
  • wynagrodzenie jest wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w Holandii, i
     
  • wynagrodzenie nie jest ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w Holandii.

Niespełnienie któregokolwiek z powyższych warunków oznacza, że wynagrodzenie osiągnięte przez pracownika należy opodatkować w Holandii.

Zakładając, że w okolicznościach wskazanych w pytaniu ww. warunki zostały spełnione, wynagrodzenie pracownika podlega opodatkowaniu w Polsce, czyli na zasadach określonych w art. 32 ustawy o pdof, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 20 tej ustawy. Powołany przepis stanowi, że wolna od podatku dochodowego jest część przychodów osób, mających miejsce zamieszkania na terytorium Polski (podlegających nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu), przebywających czasowo za granicą i uzyskujących przychody m.in. ze stosunku pracy, za każdy dzień pobytu za granicą, w którym podatnik pozostawał w stosunku pracy, w kwocie odpowiadającej 30% diety, określonej w przepisach rozporządzenia o podróżach służbowych.

Przykład

Przyjmując dane z poprzedniego przykładu, przychód do opodatkowania wyniósł 8.591,14 zł, co wynika z wyliczenia: 50 euro x 30% x 30 dni = 450 euro; (2.500 euro - 450 euro) x 4,1908 zł.

Rozliczenie składkowo-podatkowe wynagrodzenia wypłaconego pracownikowi w czerwcu br. przedstawia się w następujący sposób (zakładamy, że pracownik złożył pracodawcy oświadczenie PIT-2 oraz ma prawo do podstawowych kosztów uzyskania przychodów):

wyszczególnienie wiersz obciążenia
składkowo-podatkowe
kwota wynagrodzenia za pracę - 1 - 10.477,00 zł
podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne - 2 - 4.263,00 zł
składki na ubezpieczenia społeczne do pobrania ze środków pracownika (wiersz 2 x 9,76% + wiersz 2 x 1,5% + wiersz 2 x 2,45%) - 3 - 584,46 zł
podstawa wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne (wiersze 2 - 3) - 4 - 3.678,54 zł
składka na ubezpieczenie zdrowotne do pobrania z wynagrodzenia pracownika (wiersz 4 x 9%) - 5 - 331,07 zł
składka na ubezpieczenie zdrowotne do odliczenia od podatku (wiersz 4 x 7,75%) - 6 - 285,09 zł
przychód podlegający opodatkowaniu - 7 - 8.591,14 zł
podstawa opodatkowania (wiersz 7 - 111,25 zł - wiersz 3), po zaokrągleniu - 8 - 7.895,00 zł
zaliczka przed pomniejszeniem o składkę zdrowotną (wiersz 8 x 18% - 46,33 zł) - 9 - 1.374,77 zł
zaliczka po pomniejszeniu o składkę zdrowotną (wiersze 9 - 6), po zaokrągleniu - 10 - 1.090,00 zł
kwota wypłaty (wiersze 1 - 3 - 5 - 10) - 11 - 8.471,47 zł

Pracodawca z własnych środków opłaci część składek na ubezpieczenia społeczne oraz składki na Fundusz Pracy i FGŚP (o ile pracownik nie osiągnął wieku wynoszącego co najmniej 55 lat - kobieta i co najmniej 60 lat - mężczyzna).

Więcej na ten temat w zasobach płatnych:

Składki ZUS - czytaj także:

 
Sklep internetowy - sklep.gofin.pl
 
Wydawnictwo Podatkowe GOFIN sp. z o.o., ul. Owocowa 8, 66-400 Gorzów Wlkp., tel. 95 720 85 40, faks 95 720 85 60