Ewidencjonowanie w podatkowej księdze wydatków na zakup okularów korekcyjnych oraz szkieł kontaktowych

1) Kiedy wydatki na zakup okularów korekcyjnych oraz szkieł kontaktowych można wykazać w podatkowej księdze jako koszt uzyskania przychodu?

Wydatki na zakup okularów korekcyjnych/szkieł kontaktowych nie zostały wymienione w art. 23 updof. Oznacza to, że u podatników prowadzących działalność gospodarczą tego rodzaju wydatki stanowią koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 updof, o ile zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

W praktyce nie budzi wątpliwości zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatków na zapewnienie pracownikom okularów korygujących wzrok. Wydatki, o których mowa, są związane z zatrudnieniem pracowników (tzw. koszty pracownicze), a pracodawcy są obowiązani do ich ponoszenia w okolicznościach określonych w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 1 grudnia 1998 r. w sprawie bezpieczeństwa i higieny pracy na stanowiskach wyposażonych w monitory ekranowe (Dz. U. nr 148, poz. 973).

W myśl przepisów tego rozporządzenia, pracodawca jest obowiązany zapewnić okulary korygujące wzrok, zgodne z zaleceniem lekarza, pracownikom (też praktykantom i stażystom) użytkującym w czasie pracy monitor ekranowy co najmniej przez połowę dobowego wymiaru czasu pracy. Potrzebę stosowania okularów korekcyjnych muszą jednak wykazać badania okulistyczne przeprowadzone w ramach zapewnianej pracownikom profilaktycznej opieki zdrowotnej, która obejmuje badania wstępne, okresowe i kontrolne.

Pomimo braku stosownych uregulowań przyjmuje się, że pracownikom zatrudnionym na stanowiskach wyposażonych w monitory ekranowe pracodawca może zapewnić również szkła (soczewki) kontaktowe, jeżeli lekarz zaleci ich stosowanie w ramach badań profilaktycznych (por. interpretację ogólną Ministra Finansów z 16 marca 2011 r., nr DD3/033/30/CRS/11/95). Taki wydatek również jest kosztem uzyskania przychodów.

Z kolei zakup okularów korekcyjnych (szkieł kontaktowych) na własne potrzeby podatników prowadzących działalność gospodarczą traktowany jest jako wydatek na ochronę zdrowia (wzroku). Z uwagi na osobisty charakter takich wydatków organy podatkowe odmawiają prawa do zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów. Wskazują, że poniesienie tych wydatków nie ma związku z przychodami z prowadzonej działalności ani z ogólnym funkcjonowaniem zakładu (por. interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 4 lipca 2012 r., nr IBPBI/1/415-483/12/ESZ).

2) W której kolumnie podatkowej księgi wykazać koszty związane z realizacją obowiązku zapewnienia pracownikom okularów korekcyjnych (szkieł kontaktowych)?

Wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń na rzecz pracowników, których podstawę stanowi stosunek pracy, na gruncie przepisów o podatku dochodowym są przychodami ze stosunku pracy. Treść art. 12 ust. 1 updof wskazuje, że do tej kategorii przychodów zalicza się:

• wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona,
   
• świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika,
   
• wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Należy zatem stwierdzić, że definicja przychodów ze stosunku pracy jest szeroka i obejmuje m.in. wynagrodzenia. Oznacza to, że między przychodem ze stosunku pracy a wynagrodzeniem nie można stawiać znaku równości. Tymczasem z wyjaśnień zawartych w ust. 12 objaśnień do podatkowej księgi, stanowiących załącznik nr 1 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. nr 152, poz. 1475 ze zm.) wynika, że do wpisywania wynagrodzeń brutto wypłacanych pracownikom (w gotówce i w naturze) przeznaczona jest kolumna 12. Uzasadnione jest zatem stwierdzenie, że w tej kolumnie nie należy ujmować kosztów związanych z realizacją obowiązku zapewnienia pracownikom okularów korekcyjnych (szkieł kontaktowych), bo choć po stronie pracownika wartość tych świadczeń stanowi przychód ze stosunku pracy, to nie można ich uznać za wynagrodzenie. Koszty te należy ująć w podatkowej księdze w kolumnie 13 "pozostałe wydatki".

3) Czy warunkiem ujęcia kosztów związanych z realizacją obowiązku zapewnienia okularów korekcyjnych/szkieł kontaktowych pracownikom jest posiadanie faktury zakupu wystawionej na firmę?

Przepisy powołanego w odpowiedzi na pierwsze pytanie rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej w sprawie bezpieczeństwa i higieny pracy na stanowiskach wyposażonych w monitory ekranowe nie wskazuje, w jaki sposób pracodawca powinien zrealizować obowiązek w zakresie zapewnienia okularów korekcyjnych (szkieł kontaktowych) uprawnionym pracownikom. Tym samym sposób finansowania zakupu określa pracodawca. Może on przyjąć rozwiązania, że będzie:

• refundował (zwracał) pracownikom poniesione wydatki na podstawie faktur zakupu wystawionych na ich nazwisko,
   
• organizował zakup okularów korekcyjnych/szkieł kontaktowych dla pracownika i opłacał ze środków firmowych koszty wynikające z faktury zakupu wystawionej na firmę.

Oba sposoby realizacji obowiązku zapewnienia okularów korekcyjnych/szkieł kontaktowych są akceptowane przez organy podatkowe (por. interpretację ogólną Ministra Finansów z 16 marca 2011 r., nr DD3/033/30/CRS/11/95). W podatkowej księdze zapisu dotyczącego kosztu można jednak dokonywać tylko w oparciu o faktury, które jako nabywcę towaru lub usługi identyfikują pracodawcę. Faktury wystawiane na nazwisko pracownika nie są dowodami księgowymi. Stanowią jednak dowód potwierdzający zasadność rozliczenia pracodawcy z pracownikiem. Podstawę ujęcia kosztów refundacji w księdze stanowić natomiast będzie lista płac lub inny dowód, na którym pracownik potwierdzi własnym podpisem otrzymanie kwoty zwrotu, albo dowód potwierdzający refundację wydatku, np. przelew należności z rachunku firmowego na rachunek pracownika.

4) Jak ustalić kwotę, która podlega refundacji w związku z zakupem pracownikowi okularów korekcyjnych i stanowi koszt uzyskania przychodów?

Przepisy dotyczące zapewnienia okularów korekcyjnych pracownikom nie określają zasad finansowania kosztów zakupu takich okularów. Szczegółowe uregulowania w tym zakresie powinny być określone w aktach wewnątrzzakładowych.

Przyjmuje się za dopuszczalne pokrywanie pełnej wysokości kosztów z tego tytułu albo do wysokości limitu ustalonego w przepisach wewnątrzzakładowych. Kwota refundacji przez pracodawcę powinna być tak skalkulowana, żeby wystarczyła na pokrycie kosztów robocizny, oprawy okularów i szkieł o parametrach oznaczonych przez lekarza okulistę. Należy dodać, że gdy kwota świadczenia związanego z zapewnieniem okularów (szkieł kontaktowych) jest limitowana (np. wynosi 500 zł), wówczas niezależnie od kwoty wynikającej z faktury dokumentującej zakup (np. 1.200 zł), do kosztów uzyskania przychodów pracodawca może zaliczyć tylko kwotę faktycznie zapłaconą lub zrefundowaną pracownikowi (tu: 500 zł).

5) Czy pracodawcy, którzy we własnym zakresie organizują zakup okularów korekcyjnych, powinni ujmować do kosztów wartość netto czy brutto poniesionego wydatku?

Możliwość zaliczenia podatku VAT do kosztów uzyskania przychodów zależy od sposobu rozliczenia tego podatku na gruncie przepisów odrębnych. Jak bowiem stanowi art. 23 ust. 1 pkt 43 updof, podatek od towarów i usług nie jest kosztem uzyskania przychodów, z tym że kosztem uzyskania przychodów jest m.in. podatek naliczony w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku VAT podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku VAT, jeżeli naliczony podatek nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Organy podatkowe zajmują rozbieżne stanowiska, co do możliwości odliczenia podatku naliczonego z faktury za zakup okularów korygujących dla pracownika, jeżeli faktura wystawiona jest na firmę.

W tym zakresie można spotkać wyjaśnienia, w myśl których zakup okularów korekcyjnych jest związany z działalnością opodatkowaną pracodawcy, a w rezultacie może on zrealizować odliczenie z takiej faktury na ogólnych zasadach określonych w ustawie o VAT (por. interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 3 stycznia 2013 r., nr ILPP2/443-1016/12-3/MN). Na gruncie przepisów o podatku dochodowym oznacza to, że kosztem uzyskania przychodu jest kwota netto wynikająca z faktury zakupu wystawionej na pracodawcę.

Z kolei Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 17 lutego 2014 r., nr IPPP3/443-1068/13-4/MKw stwierdził, że wystawienie faktury zakupu na pracodawcę, nie daje prawa do odliczenia wykazanego na tej fakturze podatku naliczonego. Uwzględniając to stanowisko, ten sam organ podatkowy w interpretacji indywidualnej z 17 lutego 2014 r., nr IPPB5/423-940/13-4/AS za nieprawidłowe uznał stanowisko pracodawcy (wnioskodawcy), że kosztem uzyskania przychodów będzie u niego kwota netto wydatku sfinansowanego do wysokości limitu.

Końcowo warto dodać, że pracodawca nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z zakupem okularów, gdy faktura jest wystawiona na pracownika. W takim przypadku koszt uzyskania przychodu u pracodawcy stanowi zrefundowana pracownikowi kwota wydatku.