Podatnicy VAT w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej niekiedy borykają się z różnego rodzaju problemami. Trudności próbują przetrwać, zawieszając działalność gospodarczą. Ostatecznie mogą stanąć przed koniecznością zakończenia prowadzenia działalności gospodarczej. Likwidacja działalności pociąga za sobą określone obowiązki w zakresie VAT.
Ustawodawca w rozdziale 4 ustawy o VAT uregulował kwestie opodatkowania przy likwidacji działalności spółki i zaprzestania działalności przez osobę fizyczną. Chodzi o konieczność sporządzenia spisu z natury. Obowiązek sporządzenia spisu z natury wiąże się, co do zasady, z zaprzestaniem, w związku z likwidacją działalności gospodarczej, wykorzystywania składników majątku przedsiębiorstwa do czynności podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku:
Inaczej rzecz ujmując, ww. podatnicy są obowiązani sporządzić spis z natury towarów na dzień rozwiązania spółki, zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu albo wystąpienia przypadków, o których mowa w art. 14 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT.
Przy czym obowiązku rozliczenia VAT nie mają podatnicy, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i ust. 9 ustawy o VAT (zwolnienie ze względu na sprzedaż nieprzekraczającą limitu zwolnienia podmiotowego z VAT).
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 5 sierpnia 2022 r., nr 0111-KDIB3-2.4012.357.2022.2.SR, zwrócił uwagę, że w momencie wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego zobowiązanym do sporządzenia spisu z natury i opodatkowania na podstawie art. 14 ust. 1 ustawy o VAT towarów własnej produkcji i towarów, które po nabyciu przez przedsiębiorstwo zmarłego nie były przedmiotem dostawy i w odniesieniu do których przysługiwało prawo do odliczenia VAT, będzie zarządca sukcesyjny zarządzający przedsiębiorstwem w spadku.
Należy także wskazać na stanowisko Ministra Finansów zawarte w interpretacji ogólnej z dnia 4 czerwca 2020 r., nr PT3.8101.1.2020. W interpretacji tej MF stwierdził, że w przypadku wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego albo uprawnienia do powołania zarządcy sukcesyjnego towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy, nie podlegają opodatkowaniu VAT, jeżeli są one wykorzystywane przez właścicieli przedsiębiorstwa w spadku bezpośrednio do dalszego prowadzenia działalności opodatkowanej.
Opodatkowanie towarów wymienionych w art. 14 ust. 1 ustawy o VAT ustawodawca różnicuje na towary własnej produkcji oraz towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy. Zatem towary podzielono na takie, które zostały wytworzone przez podatnika oraz takie, które zostały przez niego nabyte. Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 10 stycznia 2024 r., nr 0112-KDIL1-3.4012.518.2023.2.MR, wyjaśnił, że w obu tych grupach mogą mieścić się towary, które stanowią tzw. środki obrotowe, jak towary handlowe, surowce oraz towary, które zaliczone zostały przez podatnika do jego środków trwałych.
Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 14 lipca 2023 r., nr 0111-KDIB3-2.4012.321.2023.1.MN, podkreślił, że warunkiem koniecznym do opodatkowania towarów w zakresie wynikającym z art. 14 ustawy o VAT jest istnienie po stronie podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towaru. Tym samym, w przypadku zaistnienia określonych okoliczności, wszystkie towary, przy zakupie których został odliczony podatek naliczony, muszą zostać opodatkowane podatkiem VAT, aby zrównoważyć to odliczenie. Towary, które nie spełniają ww. warunku, nie podlegają w takiej sytuacji opodatkowaniu.
Organ podatkowy w ww. interpretacji zwrócił uwagę, że towary (w tym środki trwałe oraz towary handlowe) objęte spisem z natury należy opodatkować w sposób pozwalający na zachowanie zasady neutralności podatku VAT, a więc na zasadach takich samych jak przy sprzedaży, stosując odpowiednio opodatkowanie według właściwej stawki lub zwolnienie od podatku VAT.
Podstawą opodatkowania towarów objętych spisem z natury, zgodnie z art. 14 ust. 8 ustawy o VAT w związku z art. 29a ust. 2 ustawy o VAT, jest cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia - koszt wytworzenia, określone w momencie likwidacji działalności. W praktyce przyjmuje się, że nie chodzi tu o cenę historyczną, za jaką dany towar został kupiony, tylko o aktualną wartość rynkową towaru, czyli cenę uwzględniającą zmianę jego wartości. Wyjątek mogą stanowić towary, których cena nie uległa zmianie od dnia ich nabycia. W takim przypadku podstawą opodatkowania byłaby cena zakupu netto określona w fakturze zakupu.
Informację o dokonanym spisie z natury, o ustalonej na jego podstawie wartości towarów i o kwocie podatku należnego należy złożyć nie później niż w dniu złożenia deklaracji podatkowej składanej za okres obejmujący dzień zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu (przykład 1).
Ponieważ nie ma urzędowego druku informacji o dokonanym spisie z natury, informacja ta może zostać sporządzona w dowolnej formie. Istotne jest, aby były w niej zamieszczone dane identyfikacyjne podatnika oraz organu, do którego jest kierowana. Ponadto w informacji tej należy wskazać datę zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, datę sporządzenia spisu z natury, wartość towarów objętych spisem z natury i kwotę podatku należnego od tego spisu.
Niektóre urzędy skarbowe przygotowały własne wzory zawiadomień o dokonanym spisie z natury oznaczone jako VAT-S1. Nie są to jednak wzory sporządzone na mocy rozporządzeń wykonawczych Ministra Finansów, a jedynie przykładowe wzory formularza zawiadomienia przygotowane wewnętrznie przez urzędy. Zatem podatnik może z nich skorzystać, ale nie musi.
Obowiązek podatkowy w przypadku likwidacji działalności powstaje w dniu zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.
Podatnicy przed likwidacją działalności niekiedy podejmują działania zmierzające do sprzedaży majątku. Jeżeli podatnik przed zakończeniem działalności gospodarczej sprzeda wszystkie towary podlegające spisowi z natury, wówczas spis ten będzie zerowy, w konsekwencji nie wystąpi należny podatek VAT. W takiej sytuacji wystarczające jest, aby podatnik złożył informację o dokonanym spisie z natury nie później niż w dniu złożenia deklaracji podatkowej za okres obejmujący dzień zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, z której będzie wynikać, w którym dniu zakończono działalność i że wartość towarów, które powinny być objęte spisem, wynosi 0 zł.
Warto nadmienić, iż obowiązek sporządzenia spisu z natury ciąży także na podatnikach, którzy przez co najmniej 10 miesięcy nie wykonywali czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Nie dotyczy to jednak podatników, którzy zawiesili działalność gospodarczą na podstawie przepisów dotyczących zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej.
Podatek VAT z tytułu opodatkowania towarów ujętych w spisie z natury trzeba wykazać w JPK_VAT, w części:
W przypadku gdy podatnik na dzień likwidacji działalności gospodarczej posiada kasę rejestrującą, przy nabyciu której przysługiwało mu prawo do odliczenia VAT, to powinien ją uwzględnić w spisie z natury i opodatkować według podstawowej stawki VAT. W tej sytuacji problematyczne może być ustalenie wartości rynkowej kasy z uwagi na to, że w praktyce nie istnieje obrót takim towarem, jakim jest używana kasa rejestrująca.
Według organów podatkowych, z uwagi na brak możliwości dokonania w kasie zmiany NIP, po zlikwidowaniu działalności kasa nie może być odsprzedana w celu użytkowania jej przez inny podmiot. Kasa nie może być wprawdzie odsprzedana jako kasa fiskalna, ale może być sprzedana jako zbiór (agregat) części i materiałów.
Organy podatkowe uznają za prawidłową wycenę kasy rejestrującej według własnego uznania (przez podatnika), tj. jako złomu, i od tak ustalonej wartości obliczenie i wykazanie podatku VAT w remanencie likwidacyjnym.
W celu uniknięcia ewentualnego sporu z organem podatkowym odnośnie wartości rynkowej kasy, rozwiązaniem byłaby odsprzedaż urządzenia uprawnionemu producentowi kas lub serwisantowi, jeszcze przed formalną likwidacją działalności bądź też jej fizyczna likwidacja uzasadniona zużyciem technicznym. W takim przypadku podatnik nie będzie miał obowiązku wykazywania jej w spisie z natury dla celów VAT.
Podatnicy, którzy dokonali odliczenia ulgi przysługującej z tytułu zakupu kasy rejestrującej, muszą pamiętać, że w określonych sytuacjach mogą stracić prawo do tego odliczenia, co oznacza konieczność zwrotu do urzędu skarbowego otrzymanej kwoty. Kwestie te reguluje art. 111 ust. 6 ustawy o VAT. Z przepisu tego wynika, że podatnicy są obowiązani do zwrotu odliczonych lub zwróconych im kwot wydanych na zakup kas rejestrujących m.in. w przypadku, gdy w okresie 3 lat od dnia rozpoczęcia ewidencjonowania zakończą działalność gospodarczą (przykład 2).
Podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT, który zaprzestał wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, obowiązany jest zgłosić ten fakt naczelnikowi urzędu skarbowego. Należy tego dokonać na druku VAT-Z (zgłoszenie o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług) w terminie 7 dni, licząc od dnia, w którym zakończono działalność. Zgłoszenie to stanowi dla naczelnika urzędu skarbowego podstawę do wykreślenia podatnika z rejestru podatników VAT. Tak wynika z art. 96 ust. 6 ustawy o VAT.
Trzeba mieć na uwadze, że zgodnie z art. 96 ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku gdy zaprzestanie wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu nie zostanie zgłoszone zgodnie z art. 96 ust. 6 ustawy o VAT, naczelnik urzędu skarbowego wykreśla z urzędu podatnika z rejestru jako podatnika VAT.
|
Przykład 1 Podatnik VAT prowadzący jednoosobową działalność gospodarczą (butik z odzieżą) podjął decyzję o jej zakończeniu z dniem 31 marca br. Na stanie pozostały mu towary, przy nabyciu których odliczył VAT. Podatnik w dniu 31 marca br. sporządzi spis z natury towarów, w którym uwzględni niesprzedane towary. Informację o dokonanym spisie, o ustalonej na jego podstawie wartości towarów i o kwocie podatku należnego powinien złożyć nie później niż w dniu złożenia deklaracji podatkowej za marzec br.
Podatnik VAT prowadzący działalność handlową rozpoczął ewidencjonowanie sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej od 1 kwietnia 2023 r. Wykorzystał przysługującą mu ulgę na zakup tej kasy w wysokości 700 zł. Działalność zlikwidował z dniem 1 marca 2024 r. Ponieważ zaprzestanie prowadzenia działalności nastąpiło przed upływem 3 lat od rozpoczęcia ewidencjonowania, podatnik zobowiązany jest do zwrotu odliczonej kwoty, czyli 700 zł. |
Podstawa prawna
Ustawa z dnia 11.03.2004 r. o VAT (Dz. U. z 2024 r. poz. 361)
| ||||||||||||
|
||||||||||||
