Możliwość korzystania z podmiotowego zwolnienia z VAT

Ustawodawca w przepisach ustawy o VAT przewidział zwolnienie od podatku dla pewnej grupy podatników. Zwolnieniu z podatku VAT podlegają tzw. drobni przedsiębiorcy, tj. podmioty prowadzące działalność gospodarczą, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200.000 zł. Zwolnienie z podatku VAT przysługuje także przedsiębiorcom, którzy przewidują, że wartość zrealizowanej sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty 200.000 zł.

Zwolnienie podmiotowe

Zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku, a także czynności wymienionych w art. 113 ust. 2 ustawy o VAT, tj.:

1) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz wewnątrzwspólnotowej sprzedaży towarów na odległość, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem na terytorium kraju,

2) sprzedaży na odległość towarów importowanych, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem na terytorium kraju,

3) odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem:

a) transakcji związanych z nieruchomościami,

b) usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41,

c) usług ubezpieczeniowych,

jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych,

4) odpłatnej dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Ustawodawca w powołanym przepisie odwołuje się do pojęcia "transakcji pomocniczych", tymczasem zarówno w akcie zasadniczym, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do ustawy o VAT nie zdefiniował tego pojęcia.

Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 13 czerwca 2024 r., nr 0114-KDIP1-3.4012.281.2024.2.JG, wyjaśnił, że transakcje pomocnicze to takie, które nie są związane z zasadniczą działalnością podatnika, a przychody z ich tytułu nie są bezpośrednim, stałym i koniecznym uzupełnieniem tej działalności. Tak więc, aby ocenić, czy dana czynność może być uznana za pomocniczą, należy wziąć pod uwagę przede wszystkim to, czy stanowi ona uzupełnienie zasadniczej działalności gospodarczej podatnika. Jeżeli dana działalność stanowi stały i niezbędny element wbudowany w funkcjonowanie przedsiębiorstwa podatnika, to transakcje takie nie mogą być uznane za pomocnicze.

Rozpatrując możliwość korzystania z podmiotowego zwolnienia z VAT, trzeba mieć na uwadze, że z możliwości tej zostali wyłączeni podatnicy wymienieni w art. 113 ust. 13 ustawy o VAT (patrz ramka - Wyłączenia z możliwości...).

Rozpoczęcie działalności w trakcie roku

Podmiotowe zwolnienie z VAT przysługuje także podatnikom rozpoczynającym wykonywanie czynności podlegających opodatkowaniu VAT w trakcie roku podatkowego, jeżeli przewidywana przez nich wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty 200.000 zł. Tak stanowi art. 113 ust. 9 ustawy o VAT.

Aby wyliczyć wartość kwoty, która powoduje utratę prawa do podmiotowego zwolnienia z VAT, w sytuacji gdy podatnik rozpoczyna działalność w trakcie roku podatkowego, należy zastosować następujący wzór:

gdzie:

Należy zwrócić uwagę, że limit uprawniający do korzystania z podmiotowego zwolnienia z VAT w przypadku podatników rozpoczynających w trakcie roku podatkowego działalność gospodarczą liczy się od daty rozpoczęcia tej działalności, a nie od dnia, w którym miała miejsce pierwsza czynność opodatkowana podatkiem VAT. Oznacza to, że podatnikom rozpoczynającym działalność w trakcie roku przysługuje limit niższy niż 200.000 zł, a jego wysokość zależy od tego, w którym dniu w trakcie roku rozpoczęli działalność gospodarczą.

Usługi poza terytorium kraju a limit zwolnienia

Zdarza się, że podatnik korzystający z podmiotowego zwolnienia z VAT świadczy usługi w Polsce i poza terytorium kraju. Pojawia się wówczas wątpliwość, czy wartość usług świadczonych poza terytorium kraju należy uwzględniać w limicie zwolnienia z VAT, tj. w kwocie 200.000 zł.

Organy podatkowe, w tym Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 2 lipca 2024 r., nr 0113-KDIPT1-2.4012.365.2024.1.AM, wyjaśniają, że w świetle art. 2 pkt 22 ustawy o VAT odpłatne świadczenie usług, których miejsce świadczenia (opodatkowania) znajduje się poza terytorium kraju, nie stanowi sprzedaży w rozumieniu ustawy o VAT. Tym samym przy ustalaniu prawa do zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ustawy o VAT, nie uwzględnia się świadczenia usług, których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju.

Zdaniem Dyrektora KIS wyrażonym w powołanej interpretacji do limitu podmiotowego zwolnienia z VAT nie wlicza się wartości usług wykonywanych przez podatnika na nieruchomościach znajdujących się poza terytorium kraju, które stosownie do art. 28e ustawy o VAT nie będą podlegać opodatkowaniu VAT na terytorium Polski.

Utrata lub rezygnacja ze zwolnienia

Jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o VAT przekroczy kwotę 200.000 zł, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę. Gdy faktyczna wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 113 ust. 9 ustawy o VAT, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej, przekroczy w trakcie roku podatkowego określony limit, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Drobny przedsiębiorca korzystający ze zwolnienia z VAT ze względu na wartość sprzedaży może również dobrowolnie zrezygnować z tego zwolnienia. Rezygnacja ze zwolnienia, jak stanowi art. 113 ust. 4 ustawy o VAT, jest możliwa pod warunkiem zawiadomienia na piśmie o tym zamiarze naczelnika urzędu skarbowego przed początkiem miesiąca, w którym podatnik rezygnuje ze zwolnienia, a w przypadku podatników rozpoczynających w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności opodatkowanych VAT, którzy chcą zrezygnować ze zwolnienia od pierwszej wykonanej czynności - przed dniem wykonania tej czynności.

W wyniku utraty lub rezygnacji ze zwolnienia z VAT podatnik ma obowiązek dokonania rejestracji dla podatku od towarów i usług we właściwym urzędzie skarbowym na formularzu VAT-R "Zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług".

Należy nadmienić, że podatnik, który utracił prawo do zwolnienia podmiotowego lub z niego zrezygnował, może ponownie z niego skorzystać, jednak nie wcześniej niż po upływie roku, licząc od końca roku, w którym utracił to prawo lub z niego zrezygnował.

Musi w tym celu spełnić dwa warunki:

• osiągnięta przez podatnika w ubiegłym roku wartość sprzedaży nie może przekroczyć limitu określonego w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, tj. 200.000 zł,
• podatnik nie może wykonywać czynności określonych w art. 113 ust. 13 pkt 1 i pkt 2 ustawy o VAT.

Zawieszenie działalności a limit zwolnienia z VAT

Jeżeli chodzi o możliwość zawieszenia działalności gospodarczej, to kwestie te zostały uregulowane w przepisach ustawy - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2024 r. poz. 236).

Organy podatkowe, w tym Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 18 stycznia 2024 r., nr 0113-KDIPT1-1.4012.785.2023.1.MG, prezentują stanowisko, że zawieszenie działalności gospodarczej samo w sobie nie stanowi zaprzestania wykonywania działalności gospodarczej przez podatnika. Podatnik, który zawiesza prowadzenie działalności gospodarczej na pewien czas, nadal pozostaje podatnikiem podatku VAT, z tym że w okresie zawieszenia wykonywania działalności przedsiębiorca nie prowadzi aktywnej działalności. Zgłoszenie zawieszenia działalności gospodarczej nie oznacza zatem ustania bytu przedsiębiorcy, a jedynie przerwę w wykonywaniu działalności gospodarczej.

Dyrektor KIS stwierdził, że podatnik po wznowieniu zawieszonej działalności gospodarczej nie jest uznawany za podatnika rozpoczynającego działalność, lecz występuje jako podatnik kontynuujący tę działalność. W związku z tym kwota limitu 200.000 zł, wynikająca z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, dająca prawo do zwolnienia od podatku VAT, dotyczy podatnika w pełnej wysokości, niezależnie od zawieszenia działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego, a następnie jej wznowienia (w kolejnych latach). Zdaniem organu fakt zawieszenia działalności gospodarczej pozostaje bez wpływu na zmniejszenie kwoty limitu uprawniającej do korzystania ze zwolnienia z VAT.

Podstawa prawna

Ustawa z dnia 11.03.2004 r. o VAT (Dz. U. z 2024 r. poz. 361)