Warunki skorzystania z ulgi na złe długi w VAT

Podatnik VAT ma obowiązek rozliczania podatku VAT z tytułu dokonywanych czynności opodatkowanych tym podatkiem. Nie ma tutaj znaczenia to, czy kontrahent uiści za nie zapłatę czy nie. Zatem podatnik ma obowiązek wpłacić do urzędu skarbowego podatek VAT, którego nie otrzymał od kontrahenta. Podatnik może jednak odzyskać ten podatek poprzez skorzystanie z ulgi na złe długi.

Kto może skorzystać z ulgi na złe długi?

Podatnik może skorygować podstawę opodatkowania oraz podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, tj. gdy wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 90 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze. Korekta dotyczy również podstawy opodatkowania i kwoty VAT przypadającej na część kwoty wierzytelności, której nieściągalność została uprawdopodobniona.

Wierzyciel, który zamierza skorzystać z ulgi na złe długi, musi dodatkowo spełnić określone w art. 89a ust. 2 ustawy o VAT warunki, a mianowicie:

• na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której dokonuje się korekty jest on podatnikiem zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny,
• od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 3 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona.

Korekta wierzyciela dokonywana jest w JPK_V7M lub JPK_V7K w części ewidencyjnej i deklaracyjnej i polega na pomniejszeniu zarówno wartości netto, jak i podatku należnego od sprzedaży opodatkowanej daną stawką podatkową. Korekta ta może nastąpić w rozliczeniu za okres, w którym nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną, pod warunkiem że do dnia złożenia przez wierzyciela deklaracji za ten okres nie została ona uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie (przykład 1).

Obecnie, aby podatnik mógł skorzystać z ulgi na złe długi, nie ma znaczenia fakt, że dostawa towaru lub świadczenie usług zostało dokonane na rzecz podatnika VAT, będącego w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego, postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji. Ponadto nie ma także znaczenia fakt, że na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której podatnik skorzysta z ulgi na złe długi, dłużnik nie jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Warto dodać, że polski ustawodawca zrezygnował ze spełnienia powyższych warunków dopiero od dnia 1 października 2021 r. Wpływ na to miał wyrok TSUE z dnia 15 października 2020 r., w sprawie C-335/19. TSUE orzekł, że przepisy dyrektywy VAT stoją na przeszkodzie przepisom krajowym, które uzależniają obniżenie podstawy opodatkowania podatkiem VAT od warunku, by w dniu dostawy towaru lub świadczenia usług, a także w dniu poprzedzającym dzień złożenia korekty deklaracji mającej na celu skorzystanie z tego obniżenia dłużnik był zarejestrowany jako podatnik VAT i nie był w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji, zaś wierzyciel był w dniu poprzedzającym dzień złożenia korekty deklaracji nadal zarejestrowany jako podatnik VAT.

Podkreślić należy, że pomimo uchylenia przepisów określających warunki skorzystania z ulgi na złe długi, które były niezgodne z dyrektywą VAT, z dniem 1 października 2021 r. nie oznacza to, że dopiero od tego dnia one nie obowiązują. Biorąc pod uwagę powołany wcześniej wyrok TSUE, warunki te nie obowiązują od momentu ich wprowadzenia do ustawy o VAT. Powoduje to, że podatnicy mogli je pominąć także korzystając z ulgi na złe długi przed październikiem 2021 r.

Ponadto we wskazanym wyroku TSUE uznano za niegodny warunek, aby wierzyciel był w dniu poprzedzającym dzień złożenia korekty deklaracji nadal zarejestrowany jako podatnik VAT. Polski ustawodawca jednak nie zdecydował się z niego zrezygnować. Moim zdaniem, i tak nie wpłynie to na prawo do korekty VAT należnego u podatnika niespełniającego tego warunku (przykład 2).

Ulga przy sprzedaży na rzecz konsumentów

Na podstawie art. 89a ust. 2a ustawy o VAT w przypadku dostawy towaru lub świadczenia usług dokonanych na rzecz podmiotu innego niż podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, korekta może być dokonana, jeżeli:

1) wierzytelność została potwierdzona prawomocnym orzeczeniem sądu i skierowana na drogę postępowania egzekucyjnego (przykład 3) lub

2) wierzytelność została wpisana do rejestru długów prowadzonego na poziomie krajowym, lub

3) wobec dłużnika ogłoszono upadłość konsumencką na podstawie odrębnych przepisów.

Dla wskazanej kategorii podatników umożliwia się skorzystanie z ulgi na złe długi po uprawdopodobnieniu przez wierzyciela istnienia długu analogicznie jak to ma miejsce w podatkach dochodowych w przypadku niektórych wierzytelności nieuznawanych za koszty uzyskania przychodu.

Zapłata po skorzystaniu z ulgi na złe długi

W przypadku gdy po skorzystaniu przez wierzyciela z ulgi na złe długi należność zostanie uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie, będzie on miał obowiązek zwiększenia podstawy opodatkowania i podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana lub zbyta. W przypadku częściowego uregulowania należności, podstawę opodatkowania oraz kwotę podatku należnego zwiększa się w odniesieniu do tej części.

Podstawa prawna

Ustawa z dnia 11.03.2004 r. o VAT (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.)