Celem sporządzenia polityki rachunkowości jest zapewnienie jednolitych zasad grupowania, wyceny i prezentacji operacji gospodarczych. Jednak w kolejnych latach mogą wystąpić zmiany, które skutkują koniecznością jej aktualizacji. Jak je wprowadzić?
Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o rachunkowości (Dz. U. z 2023 r. poz. 120 ze zm.) każda jednostka powinna posiadać dokumentację opisującą w języku polskim przyjęte przez nią zasady (politykę) rachunkowości, zawierającą informacje przedstawione w tym przepisie. W szczególności należy w niej opisać:
W polityce rachunkowości wskazuje się przyjęte przez jednostkę uproszczenia w klasyfikowaniu zdarzeń, ewidencji, sporządzaniu sprawozdania finansowego, w tym próg (progi) istotności, uproszczenia wynikające z posiadania statusu jednostki mikro czy małej i inne stosowane uproszczenia.
Załącznikami do polityki rachunkowości często są instrukcja obiegu dokumentów czy instrukcja inwentaryzacyjna.
W art. 10 ust. 2 ustawy wskazano, że politykę rachunkowości ustala w formie pisemnej i aktualizuje kierownik jednostki. Oczywiście zazwyczaj korzysta przy tym z pomocy księgowych. Wprowadzenie polityki rachunkowości odbywa się jednak na podstawie decyzji (uchwały) kierownika jednostki.
Jak stanowi art. 5 ust. 1 ustawy, przyjęte zasady (politykę) rachunkowości należy stosować w sposób ciągły, dokonując w kolejnych latach obrotowych jednakowego grupowania operacji gospodarczych, wyceny aktywów i pasywów, ustalania wyniku finansowego i sporządzania sprawozdań finansowych tak, aby za kolejne lata informacje z nich wynikające były porównywalne.
W myśl art. 8 ust. 2 ustawy, w celu rzetelnego i jasnego przedstawienia sytuacji, jednostka może, ze skutkiem od pierwszego dnia roku obrotowego, bez względu na datę podjęcia decyzji, zmienić dotychczas stosowane rozwiązania na inne, przewidziane ustawą. W takim przypadku należy w sprawozdaniu finansowym jednostki za rok obrotowy, w którym zmiany te nastąpiły, podać przyczyny tych zmian, określić liczbowo ich wpływ na wynik finansowy oraz zapewnić porównywalność danych sprawozdania finansowego dotyczących roku poprzedzającego rok obrotowy, w którym dokonano zmian. Ich skutki odnosi się na kapitał (fundusz) własny i wykazuje jako zysk (stratę) z lat ubiegłych. Szczegółowo kwestie ujawniania w sprawozdaniu finansowym takich zmian opisano w Krajowym Standardzie Rachunkowości nr 7 "Zmiany zasad (polityki) rachunkowości, wartości szacunkowych, poprawianie błędów, zdarzenia następujące po dniu bilansowym - ujęcie i prezentacja" (Dz. Urz. Min. Fin. z 2019 r. poz. 2).
Aktualizacji polityki rachunkowości dokonuje się, na podstawie decyzji (uchwały) kierownika jednostki, poprzez:
Jako zmianę zasad rachunkowości w rozumieniu art. 8 ust. 2 ustawy o rachunkowości należy uznać zmiany w zakresie: zasad klasyfikacji i grupowania zdarzeń gospodarczych do odpowiednich pozycji sprawozdania finansowego, metod wyceny aktywów i pasywów, metod ustalania wyniku finansowego, sposobu prezentacji informacji w sprawozdaniu finansowym. Trzeba jednak mieć świadomość, że nie każda aktualizacja dokumentacji polityki rachunkowości będzie zmianą zasad rachunkowości, o której mowa w art. 8 ust. 2 ustawy. Wybrane zmiany polityki rachunkowości mogące budzić wątpliwości w tym zakresie przedstawiono w ramce.
|
» Zmiana metody wyceny rozchodu zapasów Ustawa o rachunkowości dopuszcza trzy metody wyceny rozchodu zapasów - FIFO, LIFO i cen średnioważonych (por. art. 34 ust. 4 pkt 1-3). Zmiana z jednej, dotychczas stosowanej, na inną powinna być wprowadzona ze skutkiem od początku roku obrotowego, z uwzględnieniem art. 8 ust. 2 ustawy. Przykładowo, jeśli kierownik jednostki w marcu 2024 r. podjął decyzję o zmianie metody wyceny rozchodu towarów z cen średnioważonych na FIFO, trzeba przeliczyć wszystkie rozchody począwszy od 1 stycznia 2024 r. według nowej metody, tj. FIFO, ewentualną różnicę z tytułu zmiany metody odnieść na konto 82 "Rozliczenie wyniku finansowego" oraz ująć ją w bilansie za 2024 r. jako zysk (stratę) z lat ubiegłych. W informacji dodatkowej należy wskazać, jak zmiana ta wpłynęła na sprawozdanie finansowe za rok obrotowy, w którym zaczęto ją stosować, i powód zmiany. Trzeba też zapewnić porównywalność danych porównawczych, tj. - jeśli to możliwe - zaprezentować w odrębnej kolumnie przeznaczonej dla danych ze sprawozdania finansowego za poprzedni rok obrotowy wartość towarów według metody FIFO. » Rezygnacja z ewidencji magazynowej zapasów Jednostki prowadzące ewidencję magazynową zapasów w ramach uproszczeń mogą zrezygnować z jej prowadzenia i odpisywać wartość zapasów w koszty w dacie ich zakupu czy wytworzenia (por. art. 17 ust. 2 pkt 4 ustawy). Jednak dokonanie tego jest możliwe ze skutkiem od pierwszego dnia roku obrotowego, gdyż jest to zmiana zasad rachunkowości, o której mowa w art. 8 ust. 2 ustawy. Przykładowo kierownik jednostki może w kwietniu 2024 r., ze skutkiem od dnia 1 stycznia 2024 r., podjąć decyzję o odpisywaniu towarów w koszty na dzień ich zakupu połączonym z ustalaniem ich stanu na koniec każdego miesiąca. Spisania zapasu towarów w dniu 1 stycznia 2024 r. należy wówczas dokonać w korespondencji z kontem 82 "Rozliczenie wyniku finansowego". W bilansie za 2024 r. wystąpi z tego tytułu strata z lat ubiegłych. Trzeba też w informacji dodatkowej zaprezentować wpływ tej zmiany na sprawozdanie i przekształcić odpowiednio dane porównawcze. » Nowe ceny ewidencyjne zapasów Nie stanowi zmiany zasad rachunkowości w rozumieniu art. 8 ust. 2 ustawy zmiana cen ewidencyjnych przyjętych do księgowania zapasów. O możliwości stosowania takich cen stanowi art. 34 ust. 2 ustawy, przy czym w takim przypadku na dzień bilansowy doprowadza się je odpowiednio do rzeczywistych cen nabycia, zakupu lub kosztu wytworzenia. Stałe ceny ewidencyjne wyrobów gotowych można zmienić w trakcie roku obrotowego. Przykładowo, gdy jednostka ujmowała wyroby gotowe w ustalonej cenie ewidencyjnej, lecz kierownik jednostki z dniem 1 kwietnia 2024 r. postanowił o jej zwiększeniu, podwyższenia tej ceny można dokonać od 1 kwietnia 2024 r. Nastąpi wówczas wzrost wartości stanu zapasu ujętego w księgach na koncie 60 "Produkty gotowe i półprodukty" w korespondencji z kontem 62 "Odchylenia od cen ewidencyjnych produktów". W przypadku decyzji o obniżeniu ceny ewidencyjnej wyrobów gotowych z dniem 1 kwietnia 2024 r., na ten dzień dokonuje się zapisu odwrotnego, tj. Wn konto 62 i Ma konto 60. » Nowy program FK Ustawa o rachunkowości nie zawiera ograniczeń co do dokonywania zmian systemu finansowo-księgowego (FK) w ciągu roku. Uwzględnienia wymaga jednak, że zmiana taka powoduje konieczność odpowiedniego przetestowania i uzgodnienia danych zmienionego systemu FK oraz zapewnienia ciągłości merytorycznej (porównywalności) danych dostarczanych przez zmieniony system FK oraz danych pochodzących z dotychczas stosowanego systemu FK. Potencjalnie zmiany zasad rachunkowości mogą wynikać m.in. ze stosowania różnych algorytmów wyliczania wartości w dotychczasowym i nowym systemie FK (amortyzacja, wycena zapasów itp.) lub też z zastąpienia wyliczeń dokonywanych poza systemem przez algorytm wbudowany w system FK. Zmiany algorytmów w ciągu roku obrotowego, jako naruszające zasadę ciągłości, nie są dopuszczalne, dlatego na etapie wdrożenia nowego systemu FK potwierdzenia wymaga, poprzez stosowne testy, że rezultaty otrzymywane w wyniku stosowania zmienionych algorytmów objętych nowym systemem FK są zgodne z rezultatami uzyskiwanymi poprzednio. Dokumentację testowania algorytmów zatwierdza kierownik jednostki. Tak wynika z pkt 38 stanowiska Komitetu Standardów Rachunkowości w sprawie niektórych zasad prowadzenia ksiąg rachunkowych (Dz. Urz. Min. Fin. z 2010 r. nr 6, poz. 26). » Modyfikacje w planie kont Zmiana w planie kont, która nie powoduje zmiany zakresu (tj. treści) sald wykazywanych w sprawozdaniu finansowym ani nie przyczynia się do zmiany zasad wyceny czy zmiany sposobu przedstawienia wyniku finansowego jednostki (co mogłoby naruszyć porównywalność ujętych na kontach danych), nie stanowi zmiany zasad rachunkowości w rozumieniu art. 8 ust. 2 ustawy. Jak czytamy w pkt 37 stanowiska KSR w sprawie niektórych zasad prowadzenia ksiąg rachunkowych, zmiana planu kont na poziomie poszczególnych kont księgi głównej nie pociąga za sobą automatycznie zmian zasad rachunkowości, o ile bez zmian pozostają zasady klasyfikacji zdarzeń gospodarczych i agregacji danych księgowych. Konieczne jest jednak zapewnienie, aby zmiany planu kont były odpowiednio udokumentowane opisem powiązań pomiędzy dotychczasowym i nowym planem kont włączonym do polityki rachunkowości, zatwierdzonym przez kierownika jednostki. Można zatem bieżąco wprowadzić zmianę planu kont polegającą np. na zwiększeniu liczby kont syntetycznych bądź analitycznych w celu dostarczania bardziej szczegółowych informacji sprawozdawczych, usunięciu kont nieużywanych, zmianie nazw i symboli kont. Natomiast zmianą zasad rachunkowości w rozumieniu art. 8 ust. 2 ustawy, skutkującą od początku roku, będzie np. wprowadzenie zespołu 5 kont w jednostce prowadzącej wcześniej ewidencję kosztów działalności operacyjnej wyłącznie w zespole 4. » Zmiana wariantu rachunku zysków i strat Jednostki prowadzące ewidencję kosztów działalności operacyjnej w zespole 4 i 5 mogą wybrać wariant sporządzanego rachunku zysków i strat. Jeżeli jednostka zamierza zmienić sposób ustalania wyniku finansowego i prezentacji danych w rachunku zysków i strat z wariantu porównawczego na wariant kalkulacyjny lub na odwrót, jest to zmiana zasad rachunkowości, o której mowa w art. 8 ust. 2 ustawy. W takim przypadku w sprawozdaniu finansowym, w którym pierwszy raz będzie sporządzany rachunek zysków i strat według nowego wariantu, należy zaprezentować dane porównawcze według tego wariantu. Informację o zmianie wariantu rachunku zysków i strat trzeba także ujawnić w informacji dodatkowej. » Zmiana wzoru sprawozdania finansowego Gdy jednostka dotychczas sporządzała sprawozdanie finansowe według podstawowego wzoru z załącznika nr 1 do ustawy o rachunkowości, a obecnie zamierza przyjąć status jednostki mikro lub małej i sporządzać sprawozdanie finansowe (lub jego określone elementy) według wzoru z załącznika nr 4 lub 5 do ustawy, dochodzi do zmiany zasad rachunkowości w rozumieniu art. 8 ust. 2 ustawy. Tak samo będzie w sytuacji odwrotnej, tj. utraty statusu jednostki mikro lub małej bądź dobrowolnej rezygnacji z niego. Zgodnie z pkt 7.2 KSR nr 7 warunkiem uzyskania korzyści z zestawienia danych sprawozdawczych i porównawczych jest ich porównywalność, co ma miejsce wtedy, gdy - przy zachowaniu istotności:
Zatem w przypadku sporządzania na koniec kolejnych lat obrotowych sprawozdań finansowych według różnych załączników do ustawy o rachunkowości, szczegółowość wykazywanych danych za rok obrotowy i za rok poprzedzający powinna być taka sama. Dane porównawcze powinny więc zostać odpowiednio scalone lub uszczegółowione w dostosowaniu do danych sprawozdawczych. Sytuację należy także opisać w informacji dodatkowej. |
| ||||||||||||
|
||||||||||||
