W bilansie zobowiązania prezentowane są w kwocie wymagającej zapłaty generalnie w podziale na długo- i krótkoterminowe. W wartości zobowiązania wykazywanego w bilansie trzeba ująć naliczone odsetki, także te, które nie są notyfikowane na dzień bilansowy. Zobowiązania przedawnione lub umorzone trzeba wyksięgować z ksiąg, nie należy ich wykazywać w bilansie.
Do ewidencji zobowiązań w księgach rachunkowych służą m.in. konta 13-4 "Kredyty bankowe", 21 "Rozrachunki z dostawcami", 22 "Rozrachunki publicznoprawne", 23 "Rozrachunki z pracownikami", 24 "Pozostałe rozrachunki" lub 84 "Rozliczenia międzyokresowe przychodów" (np. zaliczki otrzymane na poczet dostaw i usług).
Zobowiązania na dzień bilansowy zasadniczo wyceniane są w kwocie wymagającej zapłaty (art. 28 ust. 1 pkt 8 ustawy o rachunkowości - Dz. U. z 2023 r. poz. 120 ze zm.). Kwotą wymagającą zapłaty jest wartość zobowiązania na dzień początkowego ujęcia w księgach rachunkowych (wartość nominalna) pomniejszona o otrzymane do dnia bilansowego spłaty (raty na poczet spłaty zobowiązania), wniesione przedpłaty, przyznane zmniejszenia ceny (w formie różnych rodzajów rabatów, uznanych reklamacji), powiększona o naliczone na dzień bilansowy: odsetki (umowne, ustawowe, za opóźnienie w zapłacie), kary umowne, zasądzone koszty postępowania sądowego. W kwocie wymagającej zapłaty uwzględnia się także rekompensaty za koszty odzyskiwania należności należne wierzycielowi. Tak wynika z pkt 3 lit. g) stanowiska Komitetu Standardów Rachunkowości w sprawie rozrachunków z kontrahentami (Dz. Urz. Min. Fin. z 2019 r. poz. 83).
Jednostka jest zobligowana do naliczania odsetek za zwłokę w zapłacie swoich zobowiązań. Może od tego odstąpić, gdy posiada skuteczne prawnie oświadczenie wierzyciela o zaniechaniu odsetek. Kwotę naliczonych odsetek od zobowiązań zalicza się zasadniczo do kosztów finansowych.
Do zobowiązań finansowych (w tym z tytułu zaciągniętych kredytów bankowych i pożyczek) stosuje się przepisy rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie uznawania i metod wyceny oraz ujawniania i prezentacji instrumentów finansowych. Przy czym jednostki wskazane w art. 28b ustawy o rachunkowości mogą nie stosować tego rozporządzenia (nowelizacja ustawy o rachunkowości, która na dzień oddania GP do druku po podpisaniu przez Prezydenta RP czeka na publikację, zmieni brzmienie art. 28b, wskutek czego zwiększy się liczba podmiotów, które będą mogły skorzystać z takiego uproszczenia - patrz str. 14-15). Wykorzystując to ułatwienie, zobowiązania takie wycenia się w kwocie wymagającej zapłaty. Według mnie z tego uproszczenia mogą korzystać również pozostałe jednostki, jeśli różnica między wyceną w kwocie wymagającej zapłaty i w skorygowanej cenie nabycia (a więc z uwzględnieniem dyskonta) jest nieistotna (por. art. 4 ust. 4 i art. 8 ust. 1 ustawy o rachunkowości).
Na dzień bilansowy zobowiązania wyrażone w walucie obcej należy wycenić po średnim kursie ogłoszonym przez NBP na ten dzień. Wynikające z tej wyceny różnice kursowe zasadniczo odnosi się na konto 75-1 "Koszty finansowe" lub konto 75-0 "Przychody finansowe", z zastrzeżeniem art. 28 ust. 4 i ust. 8 ustawy o rachunkowości.
Najpóźniej na dzień bilansowy należy wyksięgować figurujące w księgach zobowiązania przedawnione lub umorzone. W zależności od rodzaju zobowiązania jego wartość zalicza się do pozostałych przychodów operacyjnych lub przychodów finansowych. W księgach przedawnione lub umorzone zobowiązania można spisać na dzień bilansowy zapisem:
- Wn konto 21 "Rozrachunki z dostawcami" lub konto 24 "Pozostałe rozrachunki",
- Ma konto 76-0 "Pozostałe przychody operacyjne" lub konto 75-0 "Przychody finansowe".
W księgach na kontach rozrachunkowych z kontrahentami mogą znajdować się drobne niedopłaty zobowiązań i nadpłaty należności, które są wynikiem zaokrągleń lub pomyłek. Trzeba mieć na uwadze, że takich drobnych kwot nieprzedawnionych zobowiązań nie można wyksięgować na podstawie samodzielnej decyzji kierownika jednostki, jak ma to miejsce w przypadku drobnych należności. Drobne kwoty zobowiązań mogą być wyksięgowane jedynie, gdy się przedawniły lub dłużnik przekazał pismo o zwolnieniu z długu. Takie niewielkie kwoty, w celu likwidacji salda na koncie rozrachunkowym, można po prostu przekazać na rachunki bankowe wierzycieli.
Zobowiązania w bilansie prezentowane są w pasywach z podziałem na długo- i krótkoterminowe.
W pasywach bilansu nie wykazuje się zobowiązań warunkowych, wskazujących na obowiązek wykonania świadczeń, których powstanie jest uzależnione od zaistnienia określonych zdarzeń, np. w związku z udzieleniem przez jednostkę gwarancji i poręczeń.
Jako zobowiązań nie wykazuje się w bilansie rezerw na zobowiązania. Przy czym do zobowiązań zalicza się zobowiązania wynikające z przyjętych przez jednostkę niefakturowanych dostaw i usług, również gdy ustalenie dokładnej ilości i/lub ceny dostawy/usługi wymagało szacunków, w związku z czym, zgodnie z art. 39 ust. 2 pkt 1 ustawy o rachunkowości, ujęto je w księgach na koncie 64-1 "Bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów". Stanowi o tym pkt 2.3 Krajowego Standardu Rachunkowości nr 6 "Rezerwy, bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów, zobowiązania warunkowe" (Dz. Urz. Min. Fin. z 2014 r. poz. 12).
Zobowiązań wynikających z nieopłaconych faktur dostawcy zapasów, jeśli do dnia bilansowego nie nastąpiła ich dostawa, nie wykazuje się zasadniczo ani w księgach, ani w bilansie. Jednak gdy z warunków umowy i oceny stanu faktycznego wynika, że jednostka ma kontrolę nad tymi składnikami aktywów, to podlegają one wykazaniu w bilansie jako zobowiązania. Takie stanowisko zaprezentowało Ministerstwo Finansów w odpowiedzi z dnia 3 lutego 2022 r. na pytanie naszego Wydawnictwa. W piśmie tym wskazano, że: "(...) jeżeli na podstawie postanowień umowy oraz oceny stanu faktycznego wynika, że jednostka ma kontrolę nad tymi składnikami aktywów, to w bilansie (...) w aktywach zostaną zaprezentowane towary (...), a w pasywach zobowiązanie z tytułu dostaw i usług".
Do zobowiązań długoterminowych zalicza się zobowiązania powstałe z innych tytułów niż dostawy i usługi, których termin płatności w całości lub w części (zapłata regulowana w ratach) przypada później niż w roku następującym po dniu bilansowym. Zobowiązania długoterminowe mogą więc obejmować m.in. zobowiązania z tytułu kredytów i pożyczek czy związane z zakupem środków trwałych.
W pasywach bilansu sporządzonego według załącznika nr 1 do ustawy o rachunkowości zobowiązania długoterminowe prezentowane są w pozycji B.II.1 wobec jednostek powiązanych lub B.II.2 wobec pozostałych jednostek, w których jednostka posiada zaangażowanie w kapitale, albo B.II.3 wobec pozostałych jednostek. Zobowiązania długoterminowe wobec pozostałych jednostek wykazuje się w podziale na: kredyty i pożyczki, zobowiązania z tytułu emisji dłużnych papierów wartościowych, inne zobowiązania finansowe, zobowiązania wekslowe i inne zobowiązania.
Wszystkie zobowiązania z tytułu dostaw i usług oraz fundusze specjalne, bez względu na termin ich zapłaty, oraz inne zobowiązania, które wymagają zapłaty w całości lub w części w roku obrotowym następującym po dniu bilansowym, zalicza się do zobowiązań krótkoterminowych. Wykazuje się je w pasywach bilansu przygotowanego z zastosowaniem wzoru z załącznika nr 1 w podziale na:
1) zobowiązania wobec jednostek powiązanych (B.III.1), wobec pozostałych jednostek, w których jednostka posiada zaangażowanie w kapitale (B.III.2), z dalszym wyodrębnieniem w obu tych pozycjach: zobowiązań z tytułu dostaw i usług, o okresie wymagalności do 12 miesięcy i powyżej 12 miesięcy, a także innych zobowiązań,
2) zobowiązania wobec pozostałych jednostek (B.III.3) - osobnemu wyodrębnieniu w tej pozycji podlegają: kredyty i pożyczki, zobowiązania z tytułu emisji dłużnych papierów wartościowych, inne zobowiązania finansowe, zobowiązania z tytułu dostaw i usług (w podziale na wymagalne do 12 m-cy i powyżej 12 m-cy), zaliczki otrzymane na dostawy i usługi, zobowiązania wekslowe, zobowiązania z tytułu podatków, ceł, ubezpieczeń społecznych i zdrowotnych oraz innych tytułów publicznoprawnych, zobowiązania z tytułu wynagrodzeń oraz inne zobowiązania,
3) fundusze specjalne (B.III.4), np. ZFŚS.
Wykazanie w bilansie kredytu w rachunku bieżącymPosiadamy kredyt odnawialny w rachunku bieżącym. Umowa została podpisana w 2024 r. na trzy lata, z możliwością przedłużenia. Obecnie z powodu przejściowych problemów z płynnością na koncie 13-0 "Rachunek bieżący" występuje saldo po stronie Ma w wartości wykorzystanej części kredytu. Czy saldo Ma, które będzie figurowało na koniec roku na koncie 13-0, należy w takim przypadku wykazać w bilansie według załącznika nr 1 do ustawy o rachunkowości jako zobowiązanie długoterminowe? NIE. Wykorzystaną kwotę kredytu w rachunku bieżącym, bez względu na okres, na który zawarto umowę na ten kredyt odnawialny, należy wykazać w bilansie jako zobowiązanie krótkoterminowe. W bilansie ujmuje się tylko stan faktycznego zadłużenia na dzień bilansowy, a nie kwotę przyznanego limitu. Z powodu wykorzystania części lub całości limitu przyznanego w rachunku bieżącym występuje saldo ujemne. Jego wartość oznacza kwotę faktycznego zadłużenia jednostki wobec banku. Saldo Ma figurujące na ostatni dzień roku obrotowego na koncie 13-0 "Rachunek bieżący" należy zaprezentować w pasywach jako otrzymany kredyt. Zawsze jest ono przedstawione jako zobowiązanie krótkoterminowe. Dlatego w bilansie według załącznika nr 1 do ustawy o rachunkowości ujemne saldo konta 13-0 należy wykazać w pasywach w pozycji B.III.3 lit. a) "Zobowiązania krótkoterminowe wobec pozostałych jednostek - kredyty i pożyczki". Warto dodać, że ewidencji w księgach podlega pobrana przez bank prowizja za przyznanie tego kredytu oraz naliczone odsetki od wykorzystanej w danym okresie kwoty kredytu. Zalicza się je, na podstawie art. 42 ust. 3 ustawy o rachunkowości, do kosztów finansowych. Środek trwały spłacany w ratach a zobowiązanie w bilansieW 2024 r. kupiliśmy środek trwały, za którego zobowiązanie spłacamy w miesięcznych ratach. Umowa przewiduje, że ostatnia rata zostanie spłacona w maju 2026 r. Jak takie zobowiązanie należy wykazać w bilansie sporządzanym na dzień 31 grudnia 2024 r.? Kwotę zobowiązania za zakup środka trwałego spłacanego w ratach, gdy ostatnia rata zostanie spłacona w maju 2026 r., należy w bilansie na dzień 31 grudnia 2024 r. wykazać z podziałem na część długo- i krótkoterminową. Jedynie w przypadku sporządzania bilansu według załącznika nr 4 do ustawy o rachunkowości przeznaczonego dla jednostki mikro nie ma obowiązku osobnego wykazywania zobowiązań do 12 miesięcy od dnia bilansowego i powyżej 12 miesięcy. Zobowiązanie wobec sprzedawcy środka trwałego, bez względu na to, czy będzie ono spłacane w ratach czy nie, można ująć na podstawie faktury zakupu zapisem: - Wn konto 30 "Rozliczenie zakupu", W omawianej sytuacji zobowiązanie z tytułu zakupu środka trwałego zostanie uregulowane w miesięcznych ratach, co oznacza, że jego zapłata w całości nastąpi dopiero w maju 2026 r. Zatem na ostatni dzień roku obrotowego, tj. 31 grudnia 2024 r., konto 24 "Pozostałe rozrachunki" będzie wykazywało saldo kredytowe (po stronie Ma), będące kwotą zobowiązania pozostałą do spłaty w 2025 r. i 2026 r. Co istotne, zobowiązanie to na dzień bilansowy należy wycenić w kwocie wymagającej zapłaty, czyli z ewentualnymi odsetkami za zwłokę. W bilansie według załącznika nr 1 do ustawy o rachunkowości pozostające do spłaty zobowiązanie z tytułu zakupu środka trwałego na raty wykazuje się w pasywach w podziale na część długo- i krótkoterminową - w zależności od terminu jego zapłaty, tj. część zobowiązania przypadającą do spłaty w 2026 r. w pozycji B.II.3 lit. e) "Zobowiązania długoterminowe wobec pozostałych jednostek - inne", a część zobowiązania podlegającą spłacie w 2025 r. w pozycji B.III.3 lit. i) "Zobowiązania krótkoterminowe wobec pozostałych jednostek - inne". Natomiast w bilansie według załącznika nr 5 (dla jednostek małych) część zobowiązania płatną w 2026 r. wykazuje się w pasywach w pozycji B.II "Zobowiązania długoterminowe", a część podlegającą spłacie w 2025 r. w pozycji B.III "Zobowiązania krótkoterminowe". Z kolei w bilansie według załącznika nr 4 (dla jednostek mikro) całe zobowiązanie powinno zostać zaprezentowane w pasywach w pozycji B "Zobowiązania i rezerwy na zobowiązania". |
| ||||||||||||
|
||||||||||||
