Posezonowa wyprzedaż towarów po obniżonej cenie

Obniżka posezonowa cen towarów ma na celu szybkie ich upłynnienie ze względu na grożące jednostce ryzyko powstania zapasów zbędnych oraz potrzebę zwolnienia powierzchni składowej i pozyskania środków na dostawy nowych towarów pod klienta. Dokonując posezonowej obniżki cen należy uwzględnić przepisy ustawy o rachunkowości, m.in.:

1) art. 7 ust. 1 pkt 1, który zobowiązuje uwzględnić w wyniku finansowym, bez względu na jego wysokość, zmniejszenia wartości użytkowej lub handlowej składników aktywów (zasada ostrożności),

2) art. 28 ust. 7, z którego wynika, że gdy istnieje duże prawdopodobieństwo, że kontrolowany przez jednostkę składnik aktywów nie przyniesie w przyszłości w znaczącej części lub w całości przewidywanych korzyści ekonomicznych, dochodzi do trwałej utraty wartości; uzasadnia to dokonanie odpisu aktualizującego doprowadzającego wartość składnika aktywów wynikającą z ksiąg rachunkowych do ceny sprzedaży netto, a w przypadku jej braku - do ustalonej w inny sposób wartości godziwej,

3) art. 34 ust. 5, w myśl którego odpisy aktualizujące wartość rzeczowych składników aktywów obrotowych dokonane w związku z utratą ich wartości oraz wynikające z wyceny według cen sprzedaży netto zamiast według cen nabycia, albo zakupu, albo kosztów wytworzenia - zalicza się do pozostałych kosztów operacyjnych,

4) wynikający z treści załącznika nr 1 i 5 wymóg wykazywania w rachunku zysków i strat aktualizacji wartości aktywów niefinansowych w odrębnej pozycji pozostałych kosztów i przychodów operacyjnych.

W każdym przypadku obniżki cen z powodu utraty przydatności użytkowej lub handlowej towarów, jako warunku upłynnienia zapasów ze względu na upływ sezonu, ustala się ich stan rzeczywisty w drodze spisu z natury, przyjmując go za podstawę obniżenia cen sprzedaży do poziomu umożliwiającego sprzedaż zbędnych zapasów. Na tę okoliczność sporządza się zestawienie (najlepiej w formie tabelarycznej), w którym wykazuje się dane liczbowe dotyczące skutków obniżki cen.

Z kolei obniżenie wartości użytkowej i handlowej towaru, ale nie jej utrata, powoduje konieczność ustalenia nowej, niższej od dotychczasowej ceny sprzedaży, co nie zawsze jest równoznaczne ze zmniejszeniem ceny zakupu objętych obniżką cen towarów.

Jeżeli ewidencja zapasów towarów jest prowadzona ilościowo-wartościowo w cenach zakupu (nabycia), co najczęściej ma miejsce w hurcie, rzadziej w detalu, to obniżka ceny sprzedaży dokonana jedynie przez obniżenie marży handlowej w ogóle nie spowoduje ujęcia skutków tej obniżki w księgach rachunkowych. Marża w tym przypadku nie jest objęta ewidencją bilansową (jako odchylenia od cen ewidencyjnych towarów). Jeżeli natomiast obniżka cen jest tak duża, że powoduje obniżenie ceny zakupu będącej ceną ewidencyjną zapasów towarów, to każda taka operacja obniżenia ceny podlega ujęciu w księgach rachunkowych.

W przypadku natomiast, gdy ceną ewidencyjną zapasów towarów jest cena sprzedaży netto (obejmująca cenę zakupu i marżę) lub cena sprzedaży brutto (obejmująca cenę zakupu, marżę i VAT), każde obniżenie ceny podlega ujęciu w księgach rachunkowych, lecz nie musi powodować obniżenia ceny zakupu, jeśli obniżka cen sprzedaży następuje przez zmniejszenie jedynie marży handlowej (hurtowej lub detalicznej). Obniżka cen przez zmniejszenie jedynie marży handlowej, niepowodująca obniżenia wartości towarów w cenach zakupu, ujmowana jest w księgach rachunkowych jedynie jako korekta odchyleń od cen ewidencyjnych towarów (tj. odchyleń z tytułu marży lub/i VAT).

Należy zauważyć, że inaczej należy postępować w przypadku zapasów, które nieodwracalnie utraciły możliwość ich zbycia, np. na skutek uszkodzenia, czyli w efekcie nie spełniają kryteriów wymaganych dla aktywów jednostki w znaczeniu określonym w art. 3 ust. 1 pkt 12 ustawy o rachunkowości, a co za tym idzie - nie przyniosą w przyszłości wpływu do jednostki przewidywanych korzyści ekonomicznych. Zapasy takie wyksięgowuje się z ewidencji, odnosząc ich wartości w ciężar pozostałych kosztów operacyjnych, zapisem:

1) wartość towarów w cenach ewidencyjnych: Ma konto 33 "Towary",

2) wyksięgowanie odpowiedniej części odchyleń od cen ewidencyjnych: Wn konto 34-2 "Odchylenia od cen ewidencyjnych towarów",

3) wartość w cenie zakupu: Wn konto 76-1 "Pozostałe koszty operacyjne".

W sytuacji zatem gdy posezonowa obniżka cen obejmuje towary ewidencjonowane w księgach ilościowo-wartościowo w cenach zakupu, a nowa (obniżona) cena sprzedaży jest niższa od ceny zakupu, to skutki tej obniżki, traktuje się w każdym przypadku jako odpis aktualizujący wartość towarów, który podlega zaliczeniu do pozostałych kosztów operacyjnych, zapisem:

Księgowanie skutków obniżki cen towarów na koncie 34-7, a nie na koncie 33, jest uzasadnione ułatwieniem rozliczenia dla potrzeb wymiaru podatku dochodowego.

W myśl bowiem przepisu art. 15 ust. 4 updop oraz art. 22 ust. 5 updof, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody. Ponadto z treści art. 16 ust. 1 pkt 26a updop oraz art. 23 ust. 1 pkt 21 updof wynika, iż wszelkie odpisy aktualizujące wartość towarów, dokonane zgodnie z ustawą o rachunkowości nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

Kwota obniżki cen zaksięgowana na koncie 34-7 pozostaje na nim do momentu sprzedaży towarów objętych przeceną (obniżką). W momencie sprzedaży tych towarów, odchylenia od cen ewidencyjnych towarów z tytułu obniżenia wartości handlowej przeksięgowuje się na konto 73-1, zapisem:

Jeśli towary objęte obniżką cen nie zostaną sprzedane i w związku z tym pozostaną w magazynie na dzień bilansowy, to saldo Ma konta 34-7 zmniejszy wartość zapasów podlegającą wykazaniu w aktywach bilansu (por. art. 46 ust. 2 pkt 2 ustawy o rachunkowości).

Ewidencję skutków posezonowej obniżki cen towarów objętych ewidencją ilościowo-wartościową w cenach ewidencyjnych ustalonych na poziomie cen zakupu (nabycia) przedstawiono na przykładzie liczbowym.

Przykład

I. Założenia:

1. Jednostka dokonała posezonowej obniżki cen towarów w magazynie hurtowym, kontrolowanym ilościowo-wartościowo, księgowanych na poziomie cen zakupu (nabycia).
    
2. Zestawienie posezonowej obniżki cen towarów zawierało następujące dane:

3. Wszystkie towary objęte obniżką cen sprzedano. Sprzedaż udokumentowano fakturami:

a) wartość w cenach sprzedaży netto, tj. wartość w cenie zakupu po obniżce plus marża: 5.720 zł + 572 zł = 6.292 zł,

b) VAT należny według stawki 23%: 6.292 zł × 23% = 1.447,16 zł,

c) razem należność od odbiorców: 6.292 zł + 1.447,16 zł = 7.739,16 zł.

II. Dekretacja:

III. Księgowania:

Metodę ewidencji wartościowej aktywów obrotowych stosuje się w punktach sprzedaży detalicznej dla towarów i opakowań. W przypadku ewidencji wartościowej przedmiotem zapisów w księgach rachunkowych są tylko przychody, rozchody i stany całego zapasu (por. art. 17 ust. 2 pkt 3 ustawy o rachunkowości). Jeśli zapasy towarów znajdujące się w punktach sprzedaży detalicznej objęte są ewidencją wartościową, oznacza to, że do wyceny przychodów i rozchodów tych towarów stosuje się ceny sprzedaży brutto. Różnice pomiędzy tymi cenami a rzeczywistymi cenami zakupu ujmuje się (wyodrębnia) na koncie księgowym 34-2 "Odchylenia od cen ewidencyjnych towarów", zazwyczaj wydzielając osobno odchylenia z tytułu marży i odchylenia z tytułu VAT.

Jeżeli nowa cena sprzedaży brutto (ustalona po dokonanej obniżce) jest nadal wyższa od ceny zakupu (nabycia) towarów podlegających przecenie, to ewidencja skutków obniżki cen towarów przebiegać może zapisami:

1) wyksięgowanie odchyleń z tytułu marży: Wn konto 34-2 "Odchylenia od cen ewidencyjnych towarów" (w analityce: Odchylenia z tytułu marży),

2) wyksięgowanie odchyleń z tytułu VAT: Wn konto 34-2 "Odchylenia od cen ewidencyjnych towarów" (w analityce: Odchylenia z tytułu VAT),

3) obniżenie ceny ewidencyjnej ogółem: Ma konto 33 "Towary".

W przypadku natomiast gdy nowa, obniżona wartość towaru będzie niższa od ceny zakupu (nabycia), to zachodzi utrata wartości, co oznacza, że oprócz obniżenia odchyleń od cen ewidencyjnych z tytułu marży i z tytułu VAT, księgowaniu podlegać będzie również odpis aktualizujący wartość towarów, zapisem: Wn konto 76-1, Ma konto 34-7.

Ewidencję skutków posezonowej obniżki cen towarów objętych ewidencją wartościową w cenach ewidencyjnych ustalonych na poziomie cen sprzedaży brutto przedstawiono na przykładzie liczbowym.

Przykład

Cena sprzedaży po obniżce jest nadal wyższa od ceny zakupu

I. Założenia:

1. Jednostka zajmująca się handlem detalicznym (sklep odzieżowy) dokonała posezonowej obniżki cen towarów objętych ewidencją wartościową w cenach sprzedaży brutto.
    
2. Z zestawienia dotyczącego skutków obniżki cen towarów wynikają następujące dane:

3. Z powyższego zestawienia wynika, iż dokonano obniżki marży z 3.300 zł do 1.000 zł, co nie spowodowało obniżenia ceny zakupu.
    
4. Sprzedano wszystkie towary objęte obniżką.

II. Dekretacja:

III. Księgowania:

Przykład

Cena sprzedaży po obniżce jest niższa od ceny zakupu

I. Założenia:

1. Jednostka zajmująca się handlem detalicznym (sklep odzieżowy) dokonała 50% posezonowej obniżki cen odzieży letniej w sklepie, którego zapasy są objęte ewidencją wartościową.
    
2. Z zestawienia dotyczącego skutków obniżki cen towarów wynikają następujące dane:

3. Sprzedano wszystkie towary objęte obniżką.

II. Dekretacja:

III. Księgowania: