Czy ewidencja księgowa ulgi na złe długi powinna przebiegać w ujęciu wynikowym na kontach pozostałych przychodów i kosztów operacyjnych, czy też wyłącznie na kontach rozrachunkowych? Czy na wartość VAT należnego należy tworzyć odpis aktualizujący?
Korektę VAT należnego (u wierzyciela), jak i korektę VAT naliczonego (u dłużnika) odnosi się na konto rozrachunkowe lub konto pozostałych rozliczeń międzyokresowych. U wierzyciela dopuszcza się również, wraz z wyksięgowaniem VAT należnego, dokonanie odpisu aktualizującego wartość należności. |
Przypomnijmy, iż od 1 stycznia 2013 r. zmianie uległy przepisy ustawy o VAT w zakresie ulgi na złe długi. Na podstawie art. 89a ustawy o VAT, podatnik (sprzedawca) może skorygować podstawę opodatkowania oraz podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona. Korekta dotyczy również podstawy opodatkowania i kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności, której nieściągalność została uprawdopodobniona. Przy czym nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną, w przypadku gdy wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze. Natomiast dłużnik w przypadku nieuregulowania należności wynikającej z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, jest obowiązany do korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z tej faktury, w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze (por. art. 89b ustawy o VAT).
W związku z powyższym konieczne jest również przeprowadzenie stosownej korekty w księgach rachunkowych zarówno wierzyciela, jak i dłużnika.
Zgodnie z wyjaśnieniami Ministerstwa Finansów z 14 marca br. (o których pisaliśmy w Biuletynie Informacyjnym nr 10 z br., w opracowaniu pt. "Korekta VAT w związku z ulgą na złe długi w księgach rachunkowych - wyjaśnienie Ministerstwa Finansów"), u wierzyciela korygowany VAT należny, a u dłużnika korygowany VAT naliczony - powinien zostać ujęty na wyodrębnionym koncie rozrachunkowym bądź na koncie pozostałych rozliczeń międzyokresowych (w zależności od przyjętych zasad klasyfikacji zdarzeń określonych w zasadach/polityce rachunkowości) do czasu jego rozliczenia bądź odpisania.
Tak więc w księgach rachunkowych wierzyciela korektę (zmniejszenia) VAT należnego z tytułu niespłaconej należności należy księgować, zapisem:
- Wn konto 22-2 "VAT należny", - Ma konto 24 "Pozostałe rozrachunki" lub zamiennie konto 65 "Pozostałe rozliczenia międzyokresowe". |
W przypadku, gdy po złożeniu deklaracji podatkowej, w której dokonano korekty, należność zostanie uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie, wierzyciel obowiązany jest do zwiększenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana lub zbyta. Wówczas w księgach rachunkowych, jako "zwiększenie", nastąpi zapis odwrotny: Wn konto 24 lub 65, Ma konto 22-2.
Niezależnie od przedstawionego sposobu rozliczenia VAT należnego w związku ze skorzystaniem z ulgi w VAT, podatnik może dokonać odpisu aktualizującego dochodzoną należność, zapisem: Wn konto 76-1 "Pozostałe koszty operacyjne", Ma konto 28 "Odpisy aktualizujące".
Dodajmy, że w sierpniowym numerze miesięcznika "Rachunkowość" nr 8 z br., w dziale konsultacji uzgodnionych z Departamentem Rachunkowości Ministerstwa Finansów, przedstawiono alternatywne rozwiązanie polegające na księgowaniu korekty VAT należnego jako zmniejszenie VAT należnego wraz z utworzeniem odpisu aktualizującego przeterminowaną należność (w części dotyczącej VAT). W księgach rachunkowych przebiega to zapisem:
- Wn konto 22 "Rozrachunki publicznoprawne - VAT należny", - Ma konto 28-3 "Odpisy aktualizujące rozrachunki - VAT należny". |
W przypadku, gdy po dokonaniu korekty dłużnik zapłaci należność, następuje odwrócenie powyższego zapisu dekretem: Wn konto 28-3, Ma konto 22.
Natomiast w przypadku dalszego nieuregulowania należności, na podstawie art. 35b ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2013 r. poz. 330 ze zm.), należy dokonać uzupełniającego odpisu aktualizującego w kwocie należności netto (bez VAT), zapisem:
- Wn konto 76-1 "Pozostałe koszty operacyjne", - Ma konto 28 "Odpisy aktualizujące rozrachunki". |
Jednocześnie następuje zapis:
- Wn konto 28-3 "Odpisy aktualizujące rozrachunki - VAT należny", - Ma konto 28 "Odpisy aktualizujące rozrachunki". |
Natomiast u dłużnika korygowany VAT naliczony powinien zostać ujęty zapisem:
- Wn konto 24 lub zamiennie konto 65, - Ma konto 22-1 "VAT naliczony". |
W rozliczeniu za okres, w którym dłużnik zobowiązanie ureguluje, nastąpi zwiększenie podatku naliczonego zapisem: Wn konto 22-1, Ma konto 24 lub 65.
W sytuacji, gdy jednostka nie ma możliwości uregulowania zobowiązania i w tym zakresie nic się nie zmieni, a także w przypadku, gdy prawo do odliczenia VAT ulegnie przedawnieniu, należy dokonać odpisania kwoty ujętej na koncie zespołu 2 lub koncie 65 w ciężar pozostałych kosztów operacyjnych, zapisem: Wn konto 76-1, Ma konto 24 lub 65.
Przykład
5 września br. minął 150 dzień od wyznaczonego terminu płatności kwoty brutto 6.150 zł (w tym VAT 1.150 zł). Ponieważ dłużnik nie uregulował tego zobowiązania, był zmuszony do zmniejszenia VAT naliczonego. Jednocześnie wierzyciel skorzystał z ulgi na złe długi poprzez zmniejszenie VAT należnego dotyczącego tej transakcji. W kolejnym miesiącu wierzyciel dokonał odpisu aktualizującego wierzytelność. |
Dekretacja u dłużnika:
Opis operacji | Kwota | Konto | |
Wn | Ma | ||
1. Zmniejszenie VAT naliczonego w związku z nieuregulowaniem zobowiązania: | 1.150 zł | 24 | 22-1 |
Dekretacja u wierzyciela:
I sposób
Opis operacji | Kwota | Konto | |
Wn | Ma | ||
1. Zmniejszenie VAT należnego w związku ze skorzystaniem z ulgi na złe długi: | 1.150 zł | 22-2 | 24 |
2. Odpis aktualizujący na całą wartość należności: | 6.150 zł | 76-1 | 28 |
II sposób
Opis operacji | Kwota | Konto | |
Wn | Ma | ||
1. Zmniejszenie VAT należnego w związku ze skorzystaniem z ulgi na złe długi: | 1.150 zł | 22-2 | 28-3 |
2. Odpis aktualizujący na kwotę netto należności: | 5.000 zł | 76-1 | 28 |
3. Przeksięgowanie odpisu aktualizującego: | 1.150 zł | 28-3 | 28 |
W przypadku uregulowania należności przez dłużnika (po dokonaniu odpisu aktualizującego) wraz z wpływem należności (Wn konto 13, Ma konto 20) następuje odwrócenie księgowań:
I sposób: Wn konto 24, Ma konto 22-2 (odzyskany VAT) oraz jednocześnie: Wn konto 28, Ma konto 76-0 "Pozostałe przychody operacyjne" (wartość brutto wierzytelności), II sposób: Wn konto 28 (wartość brutto wierzytelności), Ma konto 22-2 (odzyskany VAT), Ma konto 76-0 (wartość netto wierzytelności). |
|