Okoliczności, w których dochodzi do likwidacji firmowych obiektów budowlanych, mogą być różnorodne. Na sposób rozliczenia przez podmioty gospodarcze w kosztach prowadzonej działalności nakładów ponoszonych na prace związane z ich wyburzeniem wpływ mają przyczyny ich dokonania i cel ich przeprowadzenia.
Zdecydowana większość składników firmowego majątku będących obiektami budowlanymi na gruncie podatku dochodowego ma status środków trwałych. Zdarza się, że ich wiek i stan techniczny, czy też nierentowna eksploatacja lub wysokość kosztów ich ewentualnej modernizacji albo przebudowy, niejednokrotnie przekraczająca wartość obiektu, staje się dla przedsiębiorców ich użytkujących czynnikiem decydującym o ich fizycznej likwidacji. W konsekwencji zostają one wyburzone lub poddane rozbiórce. Gdy dochodzi do takiej sytuacji, to wydatki związane z przeprowadzeniem tych prac podlegają ujęciu bezpośrednio w firmowych kosztach podatkowych w dacie poniesienia, jeżeli tylko spełniają warunki pozwalające na uznanie ich za koszt podatkowy. To z kolei oznacza, że przedsiębiorca powinien wykazać, że m.in. zostały poniesione w celu zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów.
Jeżeli dany obiekt w momencie likwidacji nie jest jeszcze w pełni zamortyzowany, to jego wyburzenie czy rozbiórka skutkuje powstaniem straty ekonomicznej. Takie straty zasadniczo przedsiębiorca może uwzględnić w rachunku kosztowym. Nie stanowią one kosztów jedynie wtedy, gdy likwidowane środki trwałe utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności (art. 23 ust. 1 pkt 6 ustawy o pdof - Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm. i odpowiednio art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o pdop - Dz. U. z 2023 r. poz. 2805). Ale gdy do likwidacji obiektu budowlanego dochodzi z innej przyczyny, to w momencie likwidacji przedsiębiorca ma prawo zaliczyć w ciężar kosztów podatkowych stratę w wysokości jego nieumorzonej wartości. Jako koszt pośredni może być ona zaliczona do firmowych kosztów uzyskania przychodów jednorazowo.
Inaczej niż w przedstawiony powyżej sposób rozlicza się wydatki na omawiane prace, jeżeli likwidacja obiektu budowlanego związana jest z wytworzeniem innego składnika majątku trwałego. Gdy koszty fizycznej likwidacji (wyburzenia, rozbiórki, demontażu) związane są bezpośrednio z nową inwestycją, to ich wartość stanowi elementy składowe nowo powstającego składnika majątku. Z tego względu zaliczane są do kosztu wytworzenia, co powoduje, że ich suma powiększa wartość początkową nowego środka trwałego. W efekcie są one rozliczane w firmowych kosztach podatkowych wyłącznie w czasie poprzez odpisy amortyzacyjne naliczane od wartości początkowej wytworzonego środka trwałego.
Niezamortyzowaną część wartości początkowej wyburzanego obiektu rozlicza się z kolei kosztowo tak, jak przy każdej innej likwidacji środka trwałego, czyli z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art. 23 ust. 1 pkt 6 ustawy o pdof i odpowiednio art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o pdop (przykład).
Przykład Dwóch przedsiębiorców P i S zdecydowało o wyburzeniu budynków niemieszkalnych będących ich środkami trwałymi. Przedsiębiorca P dokonał tego w związku z rozpoczęciem inwestycji polegającej na wybudowaniu nowej hali produkcyjnej, natomiast przedsiębiorca S w związku z utratą przez budynek przydatności gospodarczej wywołaną zmianą profilu prowadzonej działalności oraz budową na jego miejscu wielostanowiskowego garażu. Wartość początkowa budynku przedsiębiorcy P wynosiła 162.000 zł, a dotychczasowe odpisy amortyzacyjne wyniosły 106.000 zł. Koszty rozbiórki budynku i wywozu gruzu wyniosły 23.700 zł. Budynek gospodarczy przedsiębiorcy S miał wartość początkową 92.000 zł, a dotychczasowe odpisy amortyzacyjne wyniosły 61.000 zł. Koszty rozbiórki budynku i wywozu gruzu wyniosły 11.600 zł. Niezamortyzowaną wartość budynku w kwocie 56.000 zł przedsiębiorca P zaliczy bezpośrednio do kosztów podatkowych w dacie jego likwidacji. Natomiast wydatki na jego wyburzenie w kwocie 23.700 zł powiększą koszt wytworzenia budynku produkcyjnego. Natomiast przedsiębiorca S w ogóle nie rozliczy w kosztach niezamortyzowanej wartości likwidowanego budynku. Natomiast wydatki na jego wyburzenie w kwocie 11.600 zł powiększą koszt wytworzenia garażu. |
Czasami fizycznej likwidacji, czyli wyburzeniu bądź rozbiórce, ulega jedynie część budynku lub budowli. W podatku dochodowym takie działania traktowane są jako odłączenie części składowej, czego rezultatem może być pomniejszenie wartości początkowej tego składnika majątku.
Ustawodawca nie uregulował odrębnymi przepisami sytuacji, w której następuje częściowa likwidacja środka trwałego. Niemniej uregulowania art. 22g ust. 20 ustawy o pdof i odpowiednio art. 16g ust. 16 ustawy o pdop wskazują, że w przypadku, w którym dochodzi do trwałego odłączenia od danego środka trwałego części składowej lub peryferyjnej, zmniejsza się wartość początkową tego składnika. Zmniejszenia dokonuje się od następnego miesiąca po odłączeniu części, a jego wartość wyznacza różnica między ceną nabycia (kosztem wytworzenia) odłączonej części a przypadającą na nią, w okresie połączenia, sumą odpisów amortyzacyjnych obliczoną przy zastosowaniu metody amortyzacji i stawki amortyzacyjnej stosowanej przy obliczaniu odpisów amortyzacyjnych tego środka trwałego.
Wobec powyższego logicznym jest przyjęcie, że wyburzenie (rozbiórka) części obiektu budowlanego stanowi odłączenie części składowej, co skutkuje zmniejszeniem jego wartości początkowej. Niezamortyzowana wartość początkowa przypadająca na tę wyburzoną część może bezpośrednio obciążać firmowe koszty podatkowe, jednak - tak jak we wcześniej omówionych przypadkach - jedynie wtedy, gdy likwidacja nie następuje w związku ze zmianą rodzaju działalności prowadzonej przez podatnika. Wydatki poniesione na przeprowadzenie związanych z tym prac, jako koszty pośrednie, mogą również obciążać firmowe koszty podatkowe w dacie poniesienia.
|