Spółka podczas przeglądu technicznego systemu klimatyzacyjnego (w dzierżawionym budynku) stwierdziła konieczność wymiany klimatyzatora wraz z wykonaniem nowej instalacji. Przed oddaniem inwestycji do użytku poniesiono dodatkowo wydatki na sporządzenie dokumentacji powykonawczej. Jak rozliczyć poniesione nakłady, czy jako nakłady remontowe, czy jako nowe środki trwałe?
Wydatki na kompletną wymianę instalacji klimatyzacyjnej (w tym dokumentację powykonawczą) należy rozliczyć w zależności od pierwotnego jej zakwalifikowania (remontowanej instalacji). W wyniku zakupu powstanie nowy środek trwały/środki trwałe ujmowany/ne jako:
Decyzję w tym zakresie musi podjąć podatnik opierając się o faktyczny zakres wykonanych prac. Nakładów na całkowitą wymianę zużytych środków trwałych (również w postaci inwestycji w obcym środku trwałym) nie należy rozliczać jako prace remontowe. |
Generalnie nakłady poniesione na obcy środek trwały (również te w dzierżawionym budynku) podlegają rozliczeniu jako inwestycja w obcym środku trwałym, o ile spełniają ustawową definicję ulepszenia.
Przypomnijmy, że środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10.000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji. Jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu (w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji), ich wartość początkową powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10.000 zł.
W przypadku montażu systemu klimatyzacyjnego w dzierżawionych pomieszczeniach, o ich ulepszeniu (pomieszczeń) można mówić w sytuacji zainstalowania systemów na stałe w konstrukcję budynku. Jak bowiem wynika z uwag do grupy 1 KŚT, do wyposażenia budynku zalicza się wszystkie instalacje wbudowane w konstrukcję budynku na stałe, przykładowo instalacje sanitarne, elektryczne, sygnalizacyjne, komputerowe, telekomunikacyjne, czy przeciwpożarowe. W odniesieniu do klimatyzacji w praktyce może to dotyczyć wbudowanych w konstrukcję budynku instalacji w postaci przewodów zasilających nawiewy rozmieszczone w różnych pomieszczeniach. Wówczas takie nakłady należy uznać za podlegające amortyzacji inwestycje w obcych środkach trwałych.
Jeżeli zaś układ klimatyzacyjny czy jego części (w postaci przewodów powietrznych lub rozprowadzających czynnik chłodzący) nie stanowią elementu składowego budynku, to zasadne jest dokonać jego łącznej klasyfikacji wraz z jednostką centralną (klimatyzatorem), która generalnie stanowi odrębny środek trwały.
Przy amortyzacji nakładów na system klimatyzacji uznanych za ulepszenie/inwestycje w obcym środku trwałym, co do zasady, należy stosować stawki amortyzacyjne dotyczące ulepszonego środka trwałego. W przypadku ulepszenia budynku niemieszkalnego właściwa stawka wynosi 2,5% rocznie. Podatnicy mogą jednak w takim przypadku indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne. Na podstawie art. 16j ust. 4 pkt 1 ustawy o PDOP (odpowiednio art. 22j ust. 4 pkt 1 ustawy o PDOF), stawka taka nie może być wyższa od 10% rocznie. Natomiast zaliczone do środków trwałych klimatyzatory, również te obejmujące instalację, podlegają sklasyfikowaniu w grupie 6 "Urządzenia techniczne", podgrupie 65 "Urządzenia przemysłowe", rodzaju 652 KŚT "Urządzenia klimatyzacyjne". W zakresie metody i stawki amortyzacji należy wskazać, że system klimatyzacyjny stanowiący środek trwały może być amortyzowany zarówno metodą liniową, jak i degresywną, przy czym podstawowa stawka wynikająca z Wykazu rocznych stawek amortyzacyjnych wynosi 10%. W określonych przypadkach możliwe jest również dokonanie jednorazowej amortyzacji ograniczonej rocznym limitem 100.000 zł, przewidzianej do nabytych fabrycznie nowych środków trwałych zaliczonych do grupy 3-6 i 8 KŚT (por. art. 22k ust. 14-21 ustawy o PDOF oraz art. 16k ust. 14-21 ustawy o PDOP) albo zamiennie limitem (również rocznym) 50.000 euro (w 2024 r. jest to wartość 230.000 zł, zaś w 2025 r. będzie to wartość 214.000 zł), przewidzianego dla małych podatników oraz podatników rozpoczynających działalność w stosunku do środków trwałych sklasyfikowanych w grupie 3-8 KŚT (z wyłączeniem samochodów osobowych).
Dodatkowo zaznaczmy, że w sytuacji gdy wartość początkowa nabytego składnika majątku nie przekroczy kwoty 10.000 zł, podatnik może:
Odnosząc powyższe do wątpliwości przedstawionych w pytaniu należy przede wszystkim rozstrzygnąć, czy zakres wykonanych prac przesądza o zakwalifikowaniu ich do prac remontowych czy raczej związanych z nabyciem lub wytworzeniem nowego środka trwałego.
W praktyce w takich przypadkach stosuje się definicję zawartą w art. 3 pkt 8 ustawy Prawo budowlane, zgodnie z którą przez remont rozumie się wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.
Tak więc istotą remontu są wszystkie działania przywracające pierwotny stan techniczny i użytkowy środka trwałego, w tym również polegające na wymianie jego zużytych elementów, następujące w toku eksploatacji środka trwałego i będące wynikiem tej eksploatacji, niezwiększające jego wartości początkowej. Remont następuje w toku używania środka trwałego i co do zasady jest wynikiem jego zużycia. Wymiana zużytych elementów środka trwałego na nowe ma charakter odtworzeniowy, przywracający jedynie jego pierwotną wartość użytkową i niezmieniający jego charakteru.
Nie ulega zatem wątpliwości, że pojęcie wydatków remontowych nie obejmuje wydatków na zakup środka trwałego, który ma zastąpić inny środek trwały nienadający się już do używania. W takim świetle zakup "nowego" środka trwałego (w zależności od faktycznego sklasyfikowania, tu: klimatyzatora oraz instalacji stanowiącej inwestycję w obcym środku trwałym albo klimatyzatora wraz z instalacją) to zdarzenie, które choć potocznie można określić mianem remontu, jednak w znaczeniu ekonomicznym nie ma z remontem nic wspólnego. W takim bowiem przypadku "stary" środek trwały jako odrębny składnik majątku może istnieć nadal. Można go sprzedać, zlikwidować lub przeznaczyć do wykorzystania w inny sposób. Nie można go zatem uznać za wyremontowany. Przykładowo, za wyremontowany może zostać uznany budynek, w którym wymieniono instalację, ale już kompletna wymiana instalacji, stanowiącej odrębny środek trwały (tj. inwestycję w obcym środku trwałym), nie może być remontem.
Dodajmy, że w każdym przypadku dla uznania nabytego składnika za środek trwały, decydującym będzie spełnienie warunków określonych w art. 22a ust. 1 ustawy o PDOF (odpowiednio art. 16a ust. 1 ustawy o PDOP). Zgodnie z tą regulacją, amortyzacji podlegają stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:
1) budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2) maszyny, urządzenia i środki transportu,
3) inne przedmioty
- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub leasingu - zwane środkami trwałymi.
Podsumowując należy stwierdzić, że wydatki na zakup środka trwałego w celu zastąpienia innego środka trwałego (np. niesprawnego) nie mogą być rozliczane jako wydatki remontowe. W takim przypadku następuje bowiem nabycie odrębnego środka trwałego, podlegającego rozliczeniu na zasadach ogólnych dotyczących środków trwałych. Dotyczyć to będzie również wykonania nowej instalacji także wówczas, gdy stanowi ona inwestycję w obcym środku trwałym. Remont może dotyczyć wyłącznie prac przywracających sprawność środka trwałego (w tym inwestycji w obcym środku trwałym), który uległ zużyciu lub awarii. Remontem - jak już wskazaliśmy - będzie również wymiana instalacji, która jest częścią składową budynku, czyli wbudowanej w jego konstrukcję na stałe. Ten ostatni przypadek nie dotyczy jednak sytuacji opisanej w pytaniu, gdzie budynek i instalacja nie mogą stanowić jednego obiektu inwentarzowego, gdyż mamy tu do czynienia z budynkiem dzierżawionym, a więc z obcym środkiem trwałym.
|