Wielu przedsiębiorców będących osobami fizycznymi w prowadzeniu działalności gospodarczej wykorzystuje lokale i budynki mieszkalne będące ich własnością. Z różnych przyczyn te składniki majątku bywają przedmiotem sprzedaży. Rozliczenie w pdof takiej transakcji odbywa się na szczególnych zasadach.
Z uregulowań art. 14 ust. 2c ustawy o pdof wynika wprost, że zaliczeniu do kategorii przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej nie podlegają przychody uzyskane przez przedsiębiorcę z odpłatnego zbycia wykorzystywanego m.in. w działalności gospodarczej:
W efekcie cena uzyskana w wyniku takiej transakcji nie stanowi przychodu firmowego.
To, że w wyniku sprzedaży firmowego mieszkania nie zostaje wygenerowany przychód z działalności gospodarczej, nie jest równoznaczne z tym, że na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych w ogóle nie powstaje z tego tytułu przychód. Może on bowiem powstać w ustawowo określonych warunkach jako przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o pdof. Z uregulowań zawartych w tym przepisie wynika, że odpłatne zbycie nieruchomości i praw majątkowych poza działalnością gospodarczą stanowi źródło przychodów, jeżeli nie dochodzi do niego w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało ono dokonane przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie lub wybudowanie.
Zatem gdy sprzedaż takiej nieruchomości lub prawa majątkowego ma miejsce przed upływem 5-letniego okresu od jego nabycia lub wybudowania, to w wyniku tej transakcji powstaje przychód podatkowy. Jeżeli natomiast do sprzedaży dojdzie dopiero w kolejnych latach, transakcja ta będzie neutralna na gruncie podatku dochodowego.
W odniesieniu do sytuacji, w której sprzedaż wygeneruje przychód opodatkowany pdof, trzeba pamiętać, że rozliczeniu z urzędem skarbowym podlega nie bezpośrednio ten przychód, ale dochód uzyskany z tej transakcji. Rozliczenia tego dokonuje się jednak dopiero po zakończeniu roku podatkowego, w którym nastąpiła sprzedaż skutkująca powstaniem przychodu. Służy temu zeznanie PIT-39, które należy złożyć do 30 kwietnia roku następnego.
Czy i w jakim stopniu, ustalając dochód podlegający opodatkowaniu, można jednak uwzględnić w kosztach wydatki na nabycie lub wytworzenie firmowych nieruchomości i praw mieszkalnych?
Polski Ład już z początkiem 2022 r. zlikwidował możliwość amortyzacji podatkowej nieruchomości i praw o charakterze mieszkalnym. Dodatkowo, jeśli zostały one nabyte lub wytworzone od 1 stycznia 2022 r., to nie tylko nie podlegają od początku 2022 r. amortyzacji, ale również nie ujmuje się ich w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Co prawda na mocy przepisów przejściowych w 2022 r. amortyzowane były jeszcze takie nieruchomości i prawa pod warunkiem ich nabycia lub wytworzenia przed 1 stycznia 2022 r., jednak od 1 stycznia 2023 r. wszystkie nieruchomości i prawa mieszkalne w ogóle nie podlegają amortyzacji. Ze zmodyfikowanego przez Polski Ład przepisu art 22c pkt 2 ustawy o pdof wynika, że podatkowej amortyzacji bezwzględnie nie podlegają budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami, lokale mieszkalne stanowiące odrębną nieruchomość, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy. To powoduje, że nakłady na wytworzenie i nabycie tych składników w żaden sposób nie obciążają firmowych kosztów podatkowych w trakcie ich wykorzystywania w prowadzeniu działalności gospodarczej.
W związku z tym wyłączeniem amortyzacyjno-kosztowym pojawiło się kilka wątpliwości. Jedna z nich dotyczyła tego, czy i w jaki sposób podatnicy od 2023 r. mają prawo uwzględniać w kosztach podatkowych nabyte lub wytworzone przed 1 stycznia 2022 r. i amortyzowane do tego dnia nieruchomości i prawa o charakterze mieszkalnym w części, która nie została ujęta w tych kosztach poprzez odpisy amortyzacyjne do końca 2022 r.
Na to pytanie naszego Wydawnictwa resort finansów odpowiedział w piśmie z dnia 28 kwietnia 2022 r. Stwierdził w nim, że wydatki podatników pdof na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie budynków i lokali mieszkalnych oraz związanych z nimi gruntów nierozliczone do końca 2022 r. poprzez odpisy amortyzacyjne będą mogły być uwzględnione przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia tych składników na zasadach wynikających z art. 30e ustawy o pdof, czyli dochodu ze zbycia nieruchomości poza działalnością gospodarczą. Należy przypomnieć, że zgodnie z tym przepisem dochód taki powstaje, jeżeli do odpłatnego zbycia dochodzi przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie lub wybudowanie.
W tym samym piśmie resort odniósł się do tego, czy i w jaki sposób będą obciążały firmowe koszty uzyskania przychodów wydatki poniesione na wyłączone z amortyzacji podatkowej nieruchomości i prawa mieszkalne nabyte lub wytworzone i wykorzystywane na potrzeby firmowe od 1 stycznia 2022 r. W odniesieniu do nich wskazał, że takie składniki, podobnie jak grunty, stanowią środki trwałe, a wydatki na ich nabycie nie będą, w momencie ich poniesienia, kosztem podatkowym bezpośrednio ani poprzez odpisy amortyzacyjne. Nie poruszył przy tym kwestii uwzględniania ich w kosztach uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia tych składników, jednak z konstrukcji odpowiedzi należy wnioskować, że w takich okolicznościach będą one generowały koszt podatkowy.
W pytaniu skierowanym do resortu finansów nasze Wydawnictwo poprosiło także o zajęcie stanowiska w odniesieniu do ujmowania w kosztach podatkowych po 31 grudnia 2022 r. dodatkowych kosztów związanych z nabyciem lub wytworzeniem nieruchomości i praw mieszkalnych, w tym np. prowizji, odsetek i gwarancji bankowych, kosztów ekspertyz, przygotowania wniosków itp., zarówno tych nabytych do końca 2021 r., jak i w okresie późniejszym.
Z udzielonej przez resort odpowiedzi wynika, że od 1 stycznia 2023 r. wymienione powyżej wydatki dodatkowe, związane z nabyciem lub wytworzeniem wskazanych składników, w odniesieniu do osób fizycznych - jeżeli nie zostały wymienione w art. 23 ustawy o pdof oraz nie mają wpływu na zwiększenie ich wartości - podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, o ile spełniają ustawową definicję kosztu podatkowego wynikającą art. 22 ust. 1 ustawy o pdof.
Podstawa prawna
Ustawa z dnia 26.07.1991 r. o pdof (Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.)
| ||||||||||||
|
||||||||||||
