Facebook

Jak szukać?»

Aktualnie jesteś: Gofin.pl (strona główna)  »  Rachunkowość  »  Księgi rachunkowe  »   Rozliczenie straty w spółce kapitałowej
POLECAMY
A A A  poleć artykuł   drukuj artykuł

Rozliczenie straty w spółce kapitałowej

Zeszyty Metodyczne Rachunkowości nr 24 (528) z dnia 20.12.2020
1. Ogólne zasady odliczenia straty podatkowej od dochodu

Na podstawie art. 27 ust. 1 updop, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości dochodu osiągniętego (straty poniesionej) w roku podatkowym - do końca trzeciego miesiąca roku następnego i w tym terminie wpłacić podatek należny albo różnicę między podatkiem należnym od dochodu wykazanego w zeznaniu a sumą należnych zaliczek za okres od początku roku.

Jeżeli rok podatkowy podatnika jest tożsamy z kalendarzowym, CIT-8 za 2020 r. należy złożyć najpóźniej 31 marca 2021 r. W zeznaniu tym podatnicy mają prawo odliczyć od dochodu straty podatkowe za lata ubiegłe, tj. poniesione w latach 2015-2019.

Aktywne druki i formularze Zeznanie CIT-8 o wysokości osiągniętego
dochodu (poniesionej straty) dostępne jest
w Programie DRUKI Gofin

Warto w tym miejscu wskazać, iż do końca 2017 r. straty ustalało się bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich one powstały. Przepis art. 7 ust. 1 i 2 updop, w brzmieniu obowiązującym do końca 2017 r., stanowił bowiem, że przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty. Dochodem, z pewnym nieistotnym zastrzeżeniem, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą. O wysokość straty poniesionej w roku podatkowym można obniżyć dochód w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty (por. art. 7 ust. 5 updop, w brzmieniu obowiązującym do końca 2017 r.).

Począwszy od 1 stycznia 2018 r. przychody podatników podatku dochodowego od osób prawnych zostały rozdzielone na dwa źródła, tj. na przychody z zysków kapitałowych oraz z innych źródeł. Dochód podatkowy lub strata podatkowa są obecnie odrębnie ustalane w ramach każdego z tych źródeł przychodów. Jeżeli podatnik w roku podatkowym osiągnie zarówno dochody z zysków kapitałowych, jak i dochody z pozostałej działalności, to przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest łączny dochód uzyskany z obu tych źródeł. Strata z jednego źródła nie obniża dochodu z drugiego źródła.

Należy jednak zauważyć, iż straty poniesione za lata podatkowe poprzedzające rok podatkowy rozpoczęty po dniu 31 grudnia 2017 r. podlegają odliczeniu od dochodu stanowiącego sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów, na zasadach obowiązujących przed 1 stycznia 2018 r. (por. art. 6 ustawy z dnia 27 października 2017 r. zmieniającej ustawy podatkowe - Dz. U. poz. 2175 ze zm.).

Zgodnie z przepisami obowiązującymi od 1 stycznia 2019 r., podatnicy CIT mogą odliczać straty podatkowe na dwa sposoby. W myśl art. 7 ust. 5 updop, o wysokość straty ze źródła przychodów, poniesionej w roku podatkowym, podatnik może:

1) obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty, albo

2) obniżyć jednorazowo dochód uzyskany z tego źródła w jednym z najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu lat podatkowych o kwotę nieprzekraczającą 5.000.000 zł, nieodliczona kwota podlega rozliczeniu w pozostałych latach tego pięcioletniego okresu, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty.

Przepis art. 7 ust. 5 updop nie ma zastosowania do strat z odpłatnego zbycia walut wirtualnych (por. art. 7 ust. 6 updop).

Co ważne, jednorazowe odliczenie straty, o którym mowa w art. 7 ust. 5 pkt 2 updop, ma zastosowanie do strat powstałych począwszy od roku podatkowego rozpoczynającego się po 31 grudnia 2018 r. (art. 38 ustawy z dnia 9 listopada 2018 r. o zmianie niektórych ustaw w celu wprowadzenia uproszczeń dla przedsiębiorców w prawie podatkowym i gospodarczym - Dz. U. poz. 2244). W konsekwencji, jeżeli rok podatkowy podatnika jest tożsamy z rokiem kalendarzowym, stratę na nowych zasadach można rozliczyć najwcześniej w zeznaniu podatkowym za 2020 r., czyli w zeznaniu składanym w 2021 r.

Rok poniesienia straty Sposób rozliczenia straty w zeznaniu za 2020 r. przez podatników CIT, których
rok podatkowy jest tożsamy z kalendarzowym
2015, 2016, 2017 obniżenie sumy dochodów, tj. dochodu uzyskanego z zysków kapitałowych oraz dochodu z innych źródeł przychodów; stratę można odliczyć w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych; kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty
2018 obniżenie dochodu z tego samego źródła przychodów, w którym odliczana strata powstała; stratę można odliczyć w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty
2019 obniżenie dochodu z tego samego źródła przychodów, w którym odliczana strata powstała; stratę można:
1) odliczyć w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty, albo
2) odliczyć jednorazowo w jednym z najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu lat podatkowych o kwotę nieprzekraczającą 5.000.000 zł, nieodliczona kwota podlega rozliczeniu w pozostałych latach tego pięcioletniego okresu, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty

Co istotne odliczenie straty jest możliwe już w trakcie roku podatkowego, tj. na etapie obliczania zaliczek na podatek dochodowy. Jednak ostateczną kwotę straty, której odliczenie będzie możliwe w danym roku podatkowym, można ustalić dopiero po zakończeniu danego roku, gdy znany jest już rzeczywisty dochód. Jeżeli w końcowym rozliczeniu okaże się, że podatnik nie osiągnął dochodu za rok podatkowy, to nie traci prawa do odliczenia straty, którą "zaliczkowo" odliczył. Strata, która ostatecznie nie została uwzględniona w zeznaniu rocznym, może być odliczona w kolejnych latach podatkowych.


2. Szczególne zasady odliczenia straty poniesionej w 2020 r. z powodu COVID-19

Stosownie do art. 38f ust. 1 updop podatnicy, którzy z powodu COVID-19, w rozumieniu ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 1842):

1) ponieśli stratę w roku podatkowym, który rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2020 r. a zakończy się po dniu 31 grudnia 2019 r., lub rozpoczął się po dniu 31 grudnia 2019 r. a przed dniem 1 stycznia 2021 r. oraz

2) uzyskali w roku podatkowym, o którym mowa w pkt 1, przychody niższe o co najmniej 50% od przychodów uzyskanych w roku podatkowym bezpośrednio poprzedzającym pierwszy rok podatkowy, o którym mowa w pkt 1

- mogą jednorazowo obniżyć o wysokość tej straty, nie więcej jednak niż o kwotę 5.000.000 zł, dochód uzyskany w roku podatkowym bezpośrednio poprzedzającym rok poniesienia straty podatkowej.

W przypadku upływu terminu do złożenia zeznania lub złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym dokonywane jest obniżenie na podstawie ww. regulacji, podatnik składa korektę zeznania. Odliczyć można stratę do wysokości nieprzekraczającej 5.000.000 zł. Jeśli strata jest wyższa, to nadwyżka ponad 5.000.000 zł odliczana jest na ogólnych zasadach, określonych w art. 7 ust. 5 updop.

Co istotne, w przypadku podatnika, którego rok podatkowy jest tożsamy z rokiem kalendarzowym, stratę za 2020 r. będzie można ustalić dopiero na koniec 2020 r., zatem wsteczne odliczenie straty będzie możliwe nie wcześniej niż w styczniu 2021 r. Taka korekta spowoduje powstanie nadpłaty, którą urząd skarbowy zwróci podatnikowi w 2021 r. Należy przy tym pamiętać, iż strata z danego źródła przychodu może obniżać jedynie dochód z tego samego źródła.


3. Pokrycie straty według przepisów ustawy o rachunkowości

Rozliczenia straty podatkowej nie ujmuje się w ewidencji księgowej, ponieważ polega ono na zmniejszeniu wykazanego zysku podatkowego za dany rok w deklaracji podatkowej. Skutkuje to jedynie zmniejszeniem kwoty podatku dochodowego, który podlega ujęciu w księgach rachunkowych na koncie 87 "Podatek dochodowy od osób prawnych".

Decyzję o podziale zysku lub pokryciu straty podejmuje się w nowym roku obrotowym, to znaczy już po sporządzeniu i zatwierdzeniu rocznego sprawozdania finansowego za rok ubiegły. Zatwierdzenie rocznego sprawozdania finansowego zgodnie art. 53 ust. 1 ustawy o rachunkowości, następuje nie później niż 6 miesięcy od dnia bilansowego. Podział lub pokrycie wyniku finansowego netto jednostek zobowiązanych do poddania badaniu rocznego sprawozdania finansowego może nastąpić po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego przez organ zatwierdzający, poprzedzonego wyrażeniem przez biegłego rewidenta opinii o tym sprawozdaniu bez zastrzeżeń lub z zastrzeżeniami. Podział lub pokrycie wyniku finansowego netto, dokonany bez spełnienia tego warunku, jest nieważny z mocy prawa. W przypadku jednostek niezobowiązanych do poddania badaniu rocznego sprawozdania finansowego podział lub pokrycie wyniku finansowego netto może nastąpić po zatwierdzeniu tego sprawozdania przez organ zatwierdzający (por. art. 53 ust. 3 i 4 ustawy o rachunkowości).

W dacie zatwierdzenia sprawozdania finansowego wynik finansowy za ubiegły rok obrotowy stanowiący saldo konta 86 "Wynik finansowy" przenosi się na konto 82 "Rozliczenie wyniku finansowego". Księgowania tego dokonuje się więc w księgach rachunkowych kolejnego roku obrotowego. Rozliczenie salda konta 82 następuje na podstawie podjętej przez organ zatwierdzający uchwały o sposobie podziału zysku lub pokrycia straty wykazanej w rocznym sprawozdaniu finansowym. Do konta 82 jednostka może prowadzić ewidencję analityczną w podziale na niepodzielone zyski/straty.

Więcej przeczytasz w Na temat rozliczenia wyniku
finansowego można przeczytać
dodatku nr 6 do ZMR nr 8 z 2020 r.

Powstałą stratę w spółce kapitałowej można rozliczyć:

  • niepodzielonym zyskiem z lat ubiegłych, 
     
  • dopłatami wspólników,
     
  • kapitałem zapasowym lub rezerwowym,
     
  • zyskiem roku następnego,
     
  • poprzez obniżenie kapitału zakładowego.

4. Aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego

W przypadku wystąpienia straty podatkowej, możliwej w przyszłości do odliczenia od dochodu, przyjmuje się, że jednostka (będąca podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych) posiada aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego. Jest to uzasadnione tym, że jednostka uzyska przyszłe korzyści powstałe wskutek przeszłych zdarzeń. Korzyści te polegają na prawie do zmniejszenia przyszłego zobowiązania z tytułu podatku dochodowego, w związku z możliwością odliczenia od dochodu straty podatkowej. W świetle art. 37 ust. 4 ustawy o rachunkowości, aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego ustala się w wysokości kwoty przewidzianej w przyszłości do odliczenia od podatku dochodowego, w związku z ujemnymi różnicami przejściowymi, które spowodują w przyszłości zmniejszenie podstawy obliczenia podatku dochodowego oraz straty podatkowej możliwej do odliczenia, ustalonej przy uwzględnieniu zasady ostrożności. Zgodnie z definicją określoną w art. 3 ust. 1 pkt 12 ww. ustawy, aktywa mają zapewnić w przyszłości wpływ do jednostki korzyści ekonomicznych. Warunkiem aktywowania przyszłych korzyści, jakie daje odliczenie od dochodu podatkowego straty podatkowej, jest ustalenie, czy jednostka osiągnie z dużym prawdopodobieństwem w ciągu następnych pięciu lat dochód wystarczający na odliczenie tej straty. W sytuacji gdy osiągnięcie dochodu do opodatkowania jest mało prawdopodobne, aktywów z tytułu odroczonego podatku dochodowego można nie ustalać i nie ujmować w księgach rachunkowych. Wysokość aktywów z tytułu odroczonego podatku dochodowego ustala się przy uwzględnieniu stawek podatku dochodowego obowiązującego w roku powstania obowiązku podatkowego.

Uwaga: Od 2018 r. strata z jednego źródła przychodów nie obniża dochodu z drugiego źródła. Zatem stratę podatkową za 2018 r. i lata kolejne (np. 2020 r.) można odliczać tylko od dochodów ze źródła przychodów, w których ta strata powstała. Wymaga to zatem osobnego szacowania przyszłych dochodów, tj. z zysków kapitałowych i z innych źródeł przychodów.

Należy jednak zauważyć, iż w obecnej sytuacji (pandemia COVID-19) istnieje duża niepewność co do wszelkich prognoz gospodarczych, w tym dotyczących spodziewanego w przyszłych latach dochodu, który umożliwiłby odliczenie poniesionej straty. Ponadto, z powodu COVID-19, stratę za 2020 r. można odliczyć (pod pewnymi warunkami) od dochodu uzyskanego w 2019 r.

Warto w tym miejscu wspomnieć, iż obowiązek ustalania odroczonego podatku dochodowego dotyczy wyłącznie jednostek będących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Jednak nie wszystkie podmioty będące podatnikami tego podatku zobowiązane są do ustalania i prezentacji odroczonego podatku dochodowego. Przepisy art. 37 ust. 10 ustawy o rachunkowości stanowią bowiem, że jednostki, które za poprzedni rok obrotowy nie przekroczyły co najmniej dwóch z następujących trzech wielkości:

1) 25.5000.000 zł - w przypadku sumy aktywów bilansu na koniec roku obrotowego,

2) 51.000.000 zł - w przypadku przychodów netto ze sprzedaży towarów i produktów za rok obrotowy,

3) 50 osób - w przypadku średniorocznego zatrudnienia w przeliczeniu na pełne etaty

- mogą odstąpić od ustalania aktywów i rezerw z tytułu odroczonego podatku dochodowego.

Z uproszczenia tego nie mogą jednak skorzystać jednostki zainteresowania publicznego wymienione w art. 3 ust. 1e pkt 1-6 ustawy o rachunkowości. Jednostki te są bezwzględnie zobligowane do ustalania odroczonego podatku dochodowego.

W jakich sytuacjach należy ustalać aktywa i tworzyć rezerwę z tytułu odroczonego podatku dochodowego, wskazuje art. 37 ustawy o rachunkowości. Więcej szczegółów w tym zakresie zawiera Krajowy Standard Rachunkowości nr 2 "Podatek dochodowy".


5. Ujęcie w księgach skutków korekty CIT-8 za 2019 r. z tytułu odliczenia straty podatkowej za 2020 r.

Jak już wspomniano, w przypadku gdy rok podatkowy jest tożsamy z rokiem kalendarzowym, stratę za 2020 r. będzie można ustalić dopiero na koniec 2020 r., zatem wsteczne odliczenie straty będzie możliwe nie wcześniej niż w styczniu 2021 r. Aby odliczyć tę stratę należy złożyć korektę deklaracji CIT-8 za 2019 r. Kwota należnego za 2019 r. podatku dochodowego, ustalona przed korektą (ujęta w księgach rachunkowych 2019 r.), ulegnie zmianie (zmniejszeniu). Skutki tej korekty będzie należało wprowadzić do ksiąg rachunkowych. Naszym zdaniem, mimo że korekta faktycznie nastąpi w 2021 r., jej skutki można wprowadzić do ksiąg rachunkowych 2020 r.

Przykład

I. Założenia:

  1. Spółka z o.o., której rok podatkowy jest tożsamy z rokiem kalendarzowym, poniosła w 2020 r. stratę z innych źródeł przychodów w wysokości: 3.000.000 zł. Natomiast w 2019 r. osiągnęła dochód z tego samego źródła w wysokości: 7.000.000 zł.
     
  2. Spółka z o.o. spełniła warunki, o których mowa w art. 38f ust. 1 updop, i poniesioną w 2020 r. stratę podatkową w pełnej kwocie odliczyła z dochodu za 2019 r.
     
  3. Z korekty deklaracji CIT-8 za 2019 r., złożonej przez spółkę z o.o. w 2021 r., wynika że przysługuje jej zwrot podatku w kwocie: 3.000.000 zł × 19% = 570.000 zł.
     
  4. Sprawozdanie finansowe spółki z o.o. za 2020 r. nie zostało jeszcze zatwierdzone.

II. Dekretacja:

Opis operacji Kwota Konto
Wn Ma
1. PK - skutki odliczenia straty za 2020 r. od dochodu za 2019 r. - korekta podatku dochodowego 570.000 zł 22-3 87

III. Księgowania:

Ujęcie w księgach skutków korekty CIT-8 za 2019 r. z tytułu odliczenia straty podatkowej za 2020 r.

Księgi rachunkowe - czytaj także:

 
Sklep internetowy - sklep.gofin.pl
 
Wydawnictwo Podatkowe GOFIN sp. z o.o., ul. Owocowa 8, 66-400 Gorzów Wlkp., tel. 95 720 85 40, faks 95 720 85 60
Wydawnictwo Podatkowe GOFIN
Szanowny Użytkowniku !
Prosimy o zapoznanie się z poniższymi informacjami oraz wyrażenie dobrowolnej zgody poprzez kliknięcie przycisku "Zgadzam się".
Pamiętaj, że zawsze możesz wycofać zgodę.

Serwis internetowy, z którego Pani/Pan korzysta używa plików cookies w celu:

  • zapewnienia prawidłowego działania serwisów (utrzymania sesji),

  • analizy statystyk ruchu i reklam w serwisach,

  • zbierania i przetwarzania danych osobowych w celu wyświetlenia reklam produktów własnych.

Pliki cookies

Są to pliki instalowane w urządzeniach końcowych osób korzystających z serwisu, w celu administrowania serwisem, dostosowania treści serwisu do preferencji użytkownika, utrzymania sesji użytkownika oraz dla celów statystycznych i targetowania reklamy (dostosowania treści reklamy do indywidualnych potrzeb użytkownika). Informujemy, że istnieje możliwość określenia przez użytkownika serwisu warunków przechowywania lub uzyskiwania dostępu do informacji zawartych w plikach cookies za pomocą ustawień przeglądarki lub konfiguracji usługi. Szczegółowe informacje na ten temat dostępne są u producenta przeglądarki, u dostawcy usługi dostępu do internetu oraz w Polityce prywatności i plików cookies.

Administratorzy

Administratorem Pana/Pani danych osobowych w związku z korzystaniem z serwisu internetowego i jego usług jest Wydawnictwo Podatkowe GOFIN sp. z o.o. Administratorem danych osobowych w plikach cookies w związku z wyświetleniem analizy statystyk i wyświetlaniem spersonalizowanych reklam są partnerzy Wydawnictwa Podatkowego GOFIN sp. z o.o., Google Inc, Facebook Inc, Gemius S.A.

Jakie ma Pani/Pan prawa w stosunku do swoich danych osobowych?

Wobec swoich danych mają Pan/Pani prawo do żądania dostępu do swoich danych, ich sprostowania, usunięcia lub ograniczenia przetwarzania, prawo do wniesienia sprzeciwu wobec przetwarzania danych, prawo do cofnięcia zgody.

Podstawy prawne przetwarzania Pani/Pana danych osobowych

  • Niezbędność przetwarzania danych w związku z wykonaniem umowy

    Umowa w naszym przypadku oznacza akceptację regulaminu naszych usług. Jeśli zatem akceptuje Pani/Pan umowę na realizację danej usługi, to możemy przetwarzać Pani/Pana dane w zakresie niezbędnym do realizacji tej umowy.

  • Niezbędność przetwarzania danych w związku z prawnie uzasadnionym interesem administratora

    Dotyczy sytuacji, gdy przetwarzanie danych jest uzasadnione z uwagi na usprawiedliwione potrzeby administratora, tj. dokonanie pomiarów statystycznych, ulepszania naszych usług, jak również prowadzenie marketingu i promocji własnych usług administratora.

  • Dobrowolna zgoda

    Aby móc wyświetlać spersonalizowane reklamy dopasowane do Pani/Pana zainteresowań w związku z odwiedzaniem niniejszego serwisu internetowego partnerzy Wydawnictwa Podatkowego Gofin sp. z o.o. muszą mieć możliwość przetwarzania Pani/Pana danych. Udzielenie takiej zgody jest całkowicie dobrowolne (nie ma obowiązku jej udzielenia).

Zgoda

W związku z powyższymi wyjaśnieniami prosimy o wyrażenie dobrowolnej zgody na przetwarzanie Pani/Pana danych osobowych w związku z możliwością wyświetlenia reklam dopasowanych do Pani/Pana zainteresowań poprzez kliknięcie w przycisk „Zgadzam się” lub „Nie teraz” w przypadku braku zgody.