Wycena i prezentacja w bilansie nieruchomości inwestycyjnych

Inwestycje to aktywa posiadane przez jednostkę w celu osiągnięcia z nich korzyści ekonomicznych wynikających z przyrostu wartości tych aktywów, uzyskania przychodów w formie odsetek, dywidend (udziałów w zyskach) lub innych pożytków, w tym również z transakcji handlowej. Do inwestycji zalicza się w szczególności te nieruchomości, które nie są użytkowane przez jednostkę, lecz są posiadane przez nią w celu osiągnięcia wyżej wymienionych korzyści (por. art. 3 ust. 1 pkt 17 ustawy o rachunkowości).

Wycena nieruchomości inwestycyjnej według zasad obowiązujących dla środków trwałych polega na tym, że do ksiąg rachunkowych wprowadza się nieruchomość w jej wartości początkowej, którą stanowić może cena nabycia, w przypadku jej zakupu, bądź koszt wytworzenia, w sytuacji wytworzenia nieruchomości we własnym zakresie. Z pytania wynika, że nieruchomość inwestycyjna została nabyta w drodze kupna, zatem jej wartość początkową stanowić będzie cena nabycia określona w art. 28 ust. 2 i 8 ustawy o rachunkowości. Od tak ustalonej wartości początkowej dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Przypominamy, że odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych nieruchomości zaliczonej do inwestycji dokonuje się według zasad opisanych w art. 32 ust. 1 ustawy o rachunkowości. To znaczy drogą systematycznego, planowego rozłożenia jej wartości początkowej na ustalony okres amortyzacji. Przy czym, rozpoczęcie amortyzacji następuje - nie wcześniej niż w miesiącu przyjęcia jej do używania, a zakończenie - nie później niż z chwilą zrównania wartości odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych z wartością początkową. Na dzień przyjęcia do używania nieruchomości inwestycyjnej ustala się okres lub stawkę i metodę jej amortyzacji (por. art. 32 ust. 3 ww. ustawy).

Odpisy amortyzacyjne nieruchomości inwestycyjnej odnosi się w ciężar pozostałych kosztów operacyjnych, zapisem:

Nieruchomości inwestycyjne wyceniane według zasad stosowanych dla środków trwałych na dzień bilansowy wycenia się według ceny nabycia pomniejszonej o odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe, a także o odpisy z tytułu trwałej utraty wartości (por. art. 28 ust. 1 pkt 1 ustawy o rachunkowości).

Ewentualny odpis aktualizujący z tytułu trwałej utraty wartości nieruchomości inwestycyjnej podlega ewidencji księgowej, zapisem:

W przypadku wyceny nieruchomości inwestycyjnej według ceny rynkowej bądź inaczej określonej wartości godziwej nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych. Wycena bilansowa nieruchomości inwestycyjnej w takim przypadku koncentruje się na zaktualizowaniu wartości nieruchomości do jej aktualnej ceny rynkowej (wartości godziwej), którą jednostka może oszacować samodzielnie lub przy pomocy rzeczoznawcy. Skutki tej wyceny ujmuje się, nie później niż na dzień bilansowy, w księgach rachunkowych jako pozostałe koszty lub przychody operacyjne zapisami:

Reasumując: Odpisów amortyzacyjnych, jak również ewentualnych odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, dokonuje się wyłącznie od nieruchomości inwestycyjnych wycenianych według zasad stosowanych dla środków trwałych.

Inwestycje w nieruchomości ujmuje w bilansie po stronie aktywów w pozycji:

• A.IV.1. "Inwestycje długoterminowe - nieruchomości" - jeżeli jednostka sporządza sprawozdanie finansowe według załącznika nr 1 do ustawy o rachunkowości,
   
• A. "Aktywa trwałe, w tym środki trwałe" - jeżeli jednostka sporządza sprawozdanie finansowe według załącznika nr 4 do ustawy o rachunkowości,
   
• A.IV. "Inwestycje długoterminowe, w tym nieruchomości" - jeżeli jednostka sporządza sprawozdanie finansowe według załącznika nr 5 do ustawy o rachunkowości.

Ujęcie nieruchomości inwestycyjnej w księgach rachunkowych oraz ustalenie wartości prezentowanej w bilansie sporządzanym według załączników do ustawy o rachunkowości przedstawiają poniższe przykłady liczbowe.

Przykład

Wycena nieruchomości inwestycyjnej
według zasad przyjętych dla środków trwałych

I. Założenia:

1. Spółka "Alfa", zajmująca się produkcją i sprzedażą mebli kuchennych, w bieżącym roku obrotowym nabyła nieruchomość, którą wynajmuje, czerpiąc zyski z najmu. Wynajem nie jest podstawową działalnością spółki. Jednostka zakwalifikowała posiadaną nieruchomość do inwestycji długoterminowych oraz przyjęła w polityce rachunkowości, iż tego rodzaju aktywa wycenia według zasad stosowanych dla środków trwałych.
    
2. Wartość początkowa nieruchomości w cenie nabycia wynosi: 700.000 zł, a dotychczasowe odpisy amortyzacyjne na dzień bilansowy wynoszą: 7.292 zł.
    
3. Jednostka sporządza sprawozdanie finansowe według załącznika nr 1 do ustawy o rachunkowości.

II. Dekretacja:

III. Księgowania:

Uwaga: Na dzień bilansowy wartość nieruchomości inwestycyjnej, pomniejszona o dokonane odpisy amortyzacyjne, wynosi: 700.000 zł - 7.292 zł = 692.708 zł. Jednostka wykaże tę kwotę w bilansie sporządzonym według załącznika nr 1 do ustawy o rachunkowości, w pozycji A.IV.1. "Inwestycje długoterminowe - nieruchomości".

Przykład

Wycena nieruchomości inwestycyjnej
według ceny rynkowej (wartości godziwej)

I. Założenia:

1. Spółka "Alfa" zajmująca się produkcją i sprzedażą mebli kuchennych w bieżącym roku obrotowym nabyła nieruchomość, którą wynajmuje, czerpiąc zyski z najmu. Wynajem nie jest podstawową działalnością spółki. Jednostka zakwalifikowała posiadaną nieruchomość do inwestycji długoterminowych oraz przyjęła w polityce rachunkowości, iż tego rodzaju aktywa wycenia według ceny rynkowej (wartości godziwej).
    
2. Cena nabycia nieruchomości wynosiła: 700.000 zł. Na dzień bilansowy cena rynkowa nieruchomości inwestycyjnej według wyceny rzeczoznawcy majątkowego wynosi: 720.000 zł.
    
3. Jednostka sporządza sprawozdanie finansowe według załącznika nr 5 do ustawy o rachunkowości.

II. Dekretacja:

III. Księgowania:

Uwaga: Na dzień bilansowy wartość nieruchomości inwestycyjnej w cenie rynkowej ujęta w księgach rachunkowych wynosi: 720.000 zł. Jednostka wykaże tę kwotę w bilansie sporządzonym według załącznika nr 5 do ustawy o rachunkowości, w pozycji A.IV. "Inwestycje długoterminowe, w tym nieruchomości".