Przejście w 2024 r. z księgi podatkowej na pełną księgowość

Jeśli jednostka od 2024 r. ze względu na wysokość uzyskanych w 2023 r. przychodów ma obowiązek przejścia z księgi podatkowej na pełną księgowość, musi zamknąć księgę podatkową za 2023 r. i na dzień 1 stycznia 2024 r. otworzyć księgi rachunkowe. Analogicznie powinny postąpić podmioty, które dobrowolnie zdecydują o zaprowadzeniu pełnej księgowości od 2024 r.

Limit przychodów

Od 2024 r. zobowiązane do prowadzenia pełnej księgowości będą podmioty wskazane w art. 24a ust. 4, 4b, 4c oraz 4e i 4f ustawy o pdof (Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.), których przychody za 2023 r. wyniosły co najmniej 9.218.200 zł. Dotyczy to osób fizycznych, spółek cywilnych osób fizycznych, spółek jawnych osób fizycznych, spółek partnerskich, przedsiębiorstw w spadku oraz spółek cywilnych osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku.

Ustalając, czy został osiągnięty limit przychodów zobowiązujący do prowadzenia ksiąg rachunkowych, przedsiębiorcy, którzy w 2023 r. prowadzili księgę podatkową, powinni zsumować przychody, o których mowa w art. 14 ustawy o pdof. Uwzględnieniu podlegają przede wszystkim przychody ujęte w księdze podatkowej za cały 2023 r. w kolumnie 9 "Razem przychód", stanowiącej sumę przychodów z kolumny 7 "Wartość sprzedanych towarów i usług" oraz kolumny 8 "Pozostałe przychody". Co istotne, w celu porównania z limitem 9.218.200 zł trzeba do ustalonej sumy przychodów dodać także przychody podatkowe zwolnione z opodatkowania, w tym np. dotacje, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 121 ustawy o pdof, wartość nieodpłatnych świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 125 tej ustawy, a także przychody podatkowe, od których zaniechano poboru podatku. Takie przychody mogą stanowić znaczącą kwotę i decydować o przekroczeniu limitu przychodów, a w konsekwencji skutkować koniecznością zaprowadzenia pełnej księgowości od 2024 r.

Jeżeli kwota przychodów osiągniętych w 2023 r. jest niższa niż 9.218.200 zł, to dany podmiot może dobrowolnie zdecydować o przejściu z księgi podatkowej na księgi rachunkowe od nowego roku podatkowego.

Bez względu na to, czy księgi rachunkowe zostaną zaprowadzone od 2024 r. obowiązkowo czy dobrowolnie, w taki sam sposób należy zamknąć księgę podatkową za 2023 r., zinwentaryzować składniki majątku i sporządzić inwentarz oraz na dzień 1 stycznia 2024 r. otworzyć księgi rachunkowe.

Zamknięcie księgi

Gdy od 1 stycznia 2024 r. jednostka, która w 2023 r. prowadziła księgę podatkową, będzie prowadziła księgi rachunkowe, księgę za 2023 r. musi zamknąć i rozliczyć. W tym celu powinna przede wszystkim:

1) dokonać rocznego podsumowania kolumn księgi,

2) sporządzić spis z natury towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadów oraz wycenić go i wpisać do księgi,

3) ustalić dochód roczny (stratę) na zasadach określonych w art. 24 ust. 2 ustawy o pdof.

Sporządzenie inwentarza

Jeśli jednostka rozpoczyna prowadzenie ksiąg rachunkowych od 1 stycznia 2024 r., ma obowiązek sporządzić wykaz składników aktywów i pasywów (inwentarz), potwierdzony ich inwentaryzacją (por. art. 19 ust. 1 ustawy o rachunkowości). Jego pozycje powinny stanowić odpowiedniki lub rozwinięcia poszczególnych pozycji bilansu otwarcia. Do przygotowania inwentarza można wykorzystać informacje zawarte w spisie z natury przygotowanym na dzień 31 grudnia 2023 r. na potrzeby zamknięcia księgi podatkowej. W inwentarzu trzeba także ująć wielkości, których nie ewidencjonuje się w księdze podatkowej, np. rozrachunki (należności i zobowiązania) z tytułu dostaw i usług, z tytułu wynagrodzeń, z tytułów publicznoprawnych, stan środków pieniężnych w kasie i na rachunkach bankowych. Ustalenia ich stanu dokonuje się na podstawie np. faktur, umów, list płac, deklaracji rozliczeniowych ZUS, deklaracji podatkowych, JPK_VAT, wyciągów bankowych. Kwalifikacja pewnych składników majątku i ich wycena może być inna dla potrzeb pdof i rachunkowości. Inwentaryzacja musi zostać przeprowadzona zgodnie z zasadami określonymi w rozdziale 3 ustawy o rachunkowości, a składniki inwentarza wycenione według zasad określonych w rozdziale 4 tej ustawy. Oznacza to, że poszczególne składniki majątku wycenia się następująco:

a) środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne - w cenie nabycia lub koszcie wytworzenia (albo w wartości przeszacowanej - po aktualizacji wyceny środków trwałych), pomniejszonych o odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe, a także odpisy z tytułu trwałej utraty wartości (w inwentarzu osobno prezentuje się wartość początkową i odpisy umorzeniowe),

b) środki trwałe w budowie - w wartości stanowiącej ogół kosztów pozostających w bezpośrednim związku z ich nabyciem lub wytworzeniem,

c) rzeczowe aktywa obrotowe - towary i materiały - w cenie nabycia (nie wyższej niż ich cena sprzedaży netto na dzień bilansowy), a wyroby gotowe, półprodukty oraz produkcja w toku - w koszcie wytworzenia (nie wyższym niż ich cena sprzedaży netto na dzień bilansowy),

d) należności - w kwocie wymaganej zapłaty z zachowaniem zasady ostrożności (z wyłączeniem należności stanowiących aktywa finansowe),

e) zobowiązania - w kwocie wymagającej zapłaty (z wyłączeniem zobowiązań finansowych),

f) środki pieniężne w kasie - w ich wartości nominalnej określonej w spisie z natury.

Wskazany w inwentarzu stan aktywów (majątku firmy) musi się równać stanowi pasywów (źródeł jego finansowania). Różnica powstała po ustaleniu wszystkich aktywów i zobowiązań w przedsiębiorstwie osoby fizycznej stanowi kapitał właściciela, który w takiej firmie nie jest wielkością stałą i może mieć nawet wartość ujemną. W spółkach przechodzących na księgi rachunkowe różnicę powstałą między aktywami i zobowiązaniami w inwentarzu wykazuje się w pasywach jako kapitał podstawowy, gdy odpowiada kapitałowi podstawowemu wskazanemu w umowie spółki. Natomiast gdy różnica ta jest inna niż wartość kapitału podstawowego określonego w umowie, to kapitał podstawowy przedstawia się w kwocie wynikającej z umowy, a o sposobie rozliczenia tej różnicy muszą zadecydować wspólnicy. Jeśli występuje:

• nadwyżka nad kwotę kapitału, to można ją przeznaczyć na wypłatę dla wspólników (w inwentarzu wykazuje się ją w pasywach jako zobowiązanie wobec wspólników i wprowadza do ksiąg na konto rozrachunkowe ze wspólnikami jako zobowiązanie) lub na zwiększenie kapitału zapasowego albo rezerwowego (w inwentarzu prezentuje się go w pasywach),
• kwota niższa od tego kapitału, można ją uznać za należność wspólników wobec spółki z tytułu wpłat na kapitał podstawowy (w inwentarzu prezentuje się ją w aktywach jako należne wpłaty na kapitał podstawowy i wprowadza do ksiąg na konto rozrachunkowe ze wspólnikami jako należność).

Otwarcie ksiąg

Przed rozpoczęciem prowadzenia ksiąg rachunkowych każda jednostka powinna opracować politykę rachunkowości, o której mowa w art. 10 ust. 1 ustawy o rachunkowości. Należy opisać w niej ustalenia dotyczące rachunkowości w sytuacjach, w których ustawa o rachunkowości pozostawia jednostce prawo wyboru lub nie zawiera szczegółowych regulacji (dotyczy to także stosowania uproszczeń).

Otwarcie ksiąg rachunkowych w podmiocie, który przechodzi z księgi podatkowej na księgi rachunkowe z dniem 1 stycznia 2024 r., powinno nastąpić, na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości, do 15 stycznia 2024 r. Pod datą 1 stycznia 2024 r. trzeba wprowadzić do ksiąg bilans otwarcia, tj. wartości aktywów i pasywów ujętych w inwentarzu. Można tego dokonać bezpośrednio na podstawie inwentarza lub na podstawie dowodu PK sporządzonego w oparciu o inwentarz (przykład).

Koszty na przełomie roku

Ważną kwestią przy przejściu z księgi podatkowej na księgi rachunkowe jest odpowiednie ujęcie kosztów na przełomie roku. Szczególnie w przypadku, gdy koszty w dotychczas prowadzonej księdze podatkowej były ujmowane metodą uproszczoną opisaną w art. 22 ust. 4 ustawy o pdof. Wątpliwości mogą pojawić się przede wszystkim w przypadku kosztów mediów i usług dotyczących grudnia 2023 r., za które faktury lub rachunki będą wystawione w 2024 r., oraz wynagrodzeń za grudzień 2023 r., które zostaną wypłacone w styczniu 2024 r. i składek ZUS od nich finansowanych przez pracodawcę. Szerzej o kosztach na przełomie roku w przypadku przejścia z księgi podatkowej na pełną księgowość napiszemy w GP nr 2 z 2024 r., na str. 13.

Przykład Założenia Przedsiębiorca prowadzący jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie handlu ze względu na osiągnięte w 2023 r. przychody będzie miał obowiązek zaprowadzenia pełnej księgowości od 1 stycznia 2024 r. Na dzień 31 grudnia 2023 r. jest zobligowany do sporządzenia inwentarza aktywów i pasywów. Składniki aktywów i pasywów ujęte w inwentarzu trzeba zinwentaryzować i wycenić zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości. Przyjmijmy, że z inwentarza sporządzonego na 31 grudnia 2023 r. będą wynikały następujące dane: Aktywa Kwota (w zł) Pasywa Kwota (w zł) Środki trwałe 750.000 Zobowiązania krótkoterminowe: 192.900 Odpisy umorzeniowe środków trwałych 180.000 a) z tytułu dostaw i usług 22.500 Wartości niematerialne i prawne 15.000 b) wobec ZUS 6.900 Odpisy umorzeniowe wartości niematerialnych i prawnych 7.500 c) wobec urzędu skarbowego z tytułu VAT 13.500 Towary 52.500 d) kredyty 150.000 Należności od odbiorców 31.500 Kapitał własny (kapitał właściciela), tj. 736.500 zł - 192.900 zł =  543.600 Środki pieniężne na rachunku bankowym 75.000 Aktywa razem 736.500 Pasywa razem 736.500 Dekretacja Opis operacji Kwota Konto Wn Ma 1. PK - bilans otwarcia na 1 stycznia 2024 r.:          a) środki trwałe 750.000 zł 01      b) odpisy umorzeniowe środków trwałych 180.000 zł   07-1    c) wartości niematerialne i prawne 15.000 zł 02      d) odpisy umorzeniowe wartości niematerialnych i prawnych 7.500 zł   07-2    e) towary 52.500 zł 33      f) należności od odbiorców 31.500 zł 20      g) środki pieniężne na rachunku bankowym  75.000 zł 13-0      h) zobowiązania z tytułu dostaw i usług   22.500 zł   21    i) zobowiązania wobec ZUS 6.900 zł   22-4    j) zobowiązania z tytułu VAT  13.500 zł   22-3    k) kredyty  150.000 zł   13-4    l) kapitał własny 543.600 zł   80 Księgowania

Podstawa prawna

Ustawa z dnia 29.09.1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2023 r. poz. 120 ze zm.)