Wydatki na drobny poczęstunek dla pracowników i kontrahentów

W siedzibach firm odbywają się spotkania służbowe z pracownikami lub z kontrahentami W związku z tym ponoszone są wydatki na kawę, herbatę, ciastka itp. zużywane podczas tych spotkań. Są to w sumie nieistotne kwoty, a taki niewystawny przecież poczęstunek jest zwyczajowo przyjętą formą ugoszczenia. Jednak kwestia jego właściwego rozliczenia wciąż budzi sporo wątpliwości.

Napoje i posiłki dla pracowników

Pracodawca jest obowiązany zapewnić pracownikom zatrudnionym w warunkach szczególnie uciążliwych, nieodpłatnie, odpowiednie posiłki i napoje, jeżeli jest to niezbędne ze względów profilaktycznych. Wynika to z art. 232 Kodeksu pracy (Dz. U. z 1998 r. nr 21, poz. 94 ze zm.). Rodzaje tych posiłków i napojów oraz wymagania, jakie powinny spełniać, a także przypadki i warunki ich wydawania, określają rozporządzenia:

• Ministra Pracy i Polityki Socjalnej w sprawie ogólnych przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy (Dz. U. z 2003 r. nr 169, poz. 1650 ze zm.),
   
• Rady Ministrów w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów (Dz. U. z 1996 r. nr 60, poz. 279).

W pierwszym rozporządzeniu wskazano, że pracodawca jest obowiązany zapewnić wszystkim pracownikom wodę zdatną do picia lub inne napoje, a pracownikom zatrudnionym stale lub okresowo w warunkach szczególnie uciążliwych zapewnić oprócz wody, inne napoje. Ilość, rodzaj i temperatura tych napojów powinny być dostosowane do warunków wykonywania pracy i potrzeb fizjologicznych pracowników.

Z kolei z drugiego rozporządzenia wynika, że pracodawca zapewnia pracownikom zatrudnionym w warunkach szczególnie uciążliwych nieodpłatnie posiłki wydawane ze względów profilaktycznych w formie jednego dania gorącego oraz napoje, których rodzaj i temperatura powinny być dostosowane do warunków wykonywania pracy. Przede wszystkim pracodawca ma obowiązek zapewnić posiłki pracownikom wykonującym prace związane z wysiłkiem fizycznym, powodującym w ciągu zmiany roboczej efektywny wydatek energetyczny organizmu:

• powyżej 2.000 kcal (8.375 kJ) u mężczyzn i powyżej 1.100 kcal (4.605 kJ) u kobiet,
   
• powyżej 1.500 kcal (6.280 kJ) u mężczyzn i powyżej 1.000 kcal (4.187 kJ) u kobiet, wykonywane w pomieszczeniach zamkniętych, w których ze względów technologicznych utrzymuje się stale temperatura poniżej 10 ^oC lub wskaźnik obciążenia termicznego (WBGT) wynosi powyżej 25 ^oC,
   
• powyżej 1.500 kcal (6.280 kJ) u mężczyzn i powyżej 1.000 kcal (4.187 kJ) u kobiet, wykonywane na otwartej przestrzeni w okresie zimowym; za okres zimowy uważa się okres od dnia 1 listopada do dnia 31 marca.

Ponadto posiłki należą się pracownikom pracującym pod ziemią i zatrudnionym przy usuwaniu skutków klęsk żywiołowych i innych zdarzeń losowych. Natomiast napoje trzeba zapewnić pracownikom zatrudnionym:

• w warunkach gorącego mikroklimatu, charakteryzującego się wartością wskaźnika obciążenia termicznego (WBGT) powyżej 25 ^oC,
   
• w warunkach mikroklimatu zimnego, charakteryzującego się wartością wskaźnika siły chłodzącej powietrza (WCI) powyżej 1.000,
   
• przy pracach na otwartej przestrzeni przy temperaturze otoczenia poniżej 10 ^oC lub powyżej 25 ^oC,
   
• przy pracach związanych z wysiłkiem fizycznym, powodującym w ciągu zmiany roboczej efektywny wydatek energetyczny organizmu powyżej 1.500 kcal (6.280 kJ) u mężczyzn i 1.000 kcal (4.187 kJ) u kobiet,
   
• na stanowiskach pracy, na których temperatura spowodowana warunkami atmosferycznymi przekracza 28 ^oC.

Gdy do wydania napojów pracownikom zobowiązują pracodawcę przepisy wynikające z prawa pracy, nie ma wątpliwości, że może on zaliczyć wydatki na ich nabycie do kosztów podatkowych. Pracownicy uzyskują wówczas przychody podlegające zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o pdof.

Ponadto powszechnie stosowaną praktyką jest kupowanie dla pracowników kawy lub herbaty z przeznaczeniem do ogólnego korzystania w zakładowej kuchni lub sekretariacie. Zdarza się też, że pracodawca zakupuje paluszki, ciastka czy inne tego typu słodycze z przeznaczeniem do zużycia podczas narad z pracownikami odbywających się w czasie pracy. Organy podatkowe uznają wydatki poniesione na takie zakupy za koszty uzyskania przychodów, jako związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Jednocześnie nie ustala się wówczas przychodu pracowników, jako że jest to niemożliwe - nie można obliczyć wartości świadczenia przypadającej na konkretnego pracownika.

Z faktur zakupu napojów i drobnego poczęstunku serwowanego pracownikom podczas wykonywania obowiązków służbowych można odliczyć VAT - zarówno od dokumentujących zakupy, do których pracodawca jest obowiązany zgodnie z prawem pracy, jak i pozostałych. Są one bowiem wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych (art. 86 ust. 1 ustawy o VAT). Wydanie tych artykułów spożywczych do zużycia podczas spotkań z pracownikami w czasie pracy nie podlega opodatkowaniu VAT (nie są one zużywane na cele osobiste pracowników - art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT).

W księgach rachunkowych wydatki ponoszone z tytułu świadczeń na rzecz pracowników ujmowane są w kosztach działalności operacyjnej. Zakup i wydanie pracownikom napojów i drobnego poczęstunku dokumentuje się i księguje następująco:

1. Faktura VAT za zakup kawy, herbaty i innych napojów oraz drobnego poczęstunku przeznaczonych do zużycia dla pracowników w czasie pracy (w tym podczas narad służbowych):

a) wartość według cen zakupu

- Wn konto 30 "Rozliczenie zakupu",

b) VAT naliczony podlegający odliczeniu

- Wn konto 22-2 "VAT naliczony i jego rozliczenie",

c) wartość zobowiązania

- Ma konto 21 "Rozrachunki z dostawcami".

2. Pz - przyjęcie napojów i innych artykułów spożywczych do magazynu - jeśli podlegają one magazynowaniu przed przekazaniem do zużycia:

- Wn konto 31 "Materiały",

- Ma konto 30 "Rozliczenie zakupu".

3. Rw - wydanie artykułów spożywczych do zużycia przez pracowników - np. przekazanie do zakładowej kuchni:

- Wn konto 40 "Koszty według rodzajów" (w analityce: Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia)
   lub konto 55 "Koszty zarządu",

- Ma konto 31 "Materiały".

4. Napoje i inne artykuły spożywcze wydane pracownikom bezpośrednio z zakupu, z pominięciem magazynu (zapis, który wystąpi zamiast operacji 2 i 3):

- Wn konto 40 "Koszty według rodzajów" (w analityce: Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia)
   lub konto 55 "Koszty zarządu",

- Ma konto 30 "Rozliczenie zakupu".

Drobny poczęstunek dla kontrahentów

Kwestia podatkowego ujęcia wydatków na drobny poczęstunek dla kontrahentów odwiedzających firmę budzi ostatnio wiele wątpliwości. Jak wiadomo, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych (art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy o pdof oraz art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o pdop). Dotychczas definiując pojęcie "reprezentacja" organy podatkowe sięgały do słownikowego jego rozumienia. Uważano zatem, że należy przez to rozumieć okazałość, wystawność. Z tego punktu widzenia poczęstunki dla kontrahentów, polegające na ugoszczeniu ich kawą, herbatą, ciastkami podczas spotkania w firmie niemającego charakteru uroczystego i wystawnego, nie były uważane za reprezentację. Niedawno jednak sądy zaczęły odchodzić od takiego rozumienia tego pojęcia wskazując, że reprezentacją są wszelkie działania związane z tworzeniem wizerunku przedsiębiorcy i utrzymywaniem dobrych relacji z kontrahentami (skierowane "na zewnątrz"), które nie muszą odzwierciedlać wystawności czy okazałości (m.in. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 24 lutego 2011 r., sygn. akt I SA/Po 917/10). Jeszcze inną definicję reprezentacji przedstawił NSA w wyroku z dnia 25 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 1445/10, przyjmując dla tego pojęcia rozumienie funkcjonujące w obrocie prawnym, tj. przedstawicielstwo, reprezentowanie czyichś interesów, występowanie w czyimś imieniu. Tym samym uznano, że wydatki na wszelkie usługi i artykuły, wiążące się z reprezentowaniem podatnika lub prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów - niezależnie także od tego, czy usługi te i zakupione artykuły były wykorzystywane w kontaktach z kontrahentami w siedzibie przedsiębiorstwa (zakładu), czy też poza nią oraz od tego, czy były one wystawne i okazałe, czy nie.

Moim zdaniem poczęstunek kontrahenta, który przybył do firmy na rozmowę biznesową, kawą, herbatą czy sokiem oraz drobnymi słodyczami, nie spełnia żadnej z przedstawionych definicji reprezentacji. Nie jest okazały ani wystawny, nie ma na celu kreowania dobrego wizerunku firmy, nie stanowi jej przedstawicielstwa, jest zwyczajową normą zachowania się w takich sytuacjach. Stąd wydatki na zakup kawy, herbaty, soków lub wody mineralnej itp. oraz słodyczy do sekretariatu firmy w celu wykorzystania na poczęstunek dla kontrahenta odwiedzającego w celach biznesowych np. szefa firmy w jej siedzibie nie mają charakteru reprezentacji i w konsekwencji mogą stanowić koszty uzyskania przychodów. Znajduje to potwierdzenie w interpretacjach niektórych organów podatkowych - także tych wydawanych po wyroku NSA (patrz ramka).

Niemożność ustalenia wartości świadczenia otrzymanego w takiej sytuacji przez kontrahenta powoduje, że nie powstaje u niego przychód do opodatkowania.

Z kolei kwestia VAT przedstawia się podobnie jak przy zakupach artykułów spożywczych na spotkania z pracownikami - ponieważ zużycie następuje w ramach działalności gospodarczej, odlicza się VAT z faktury zakupu na ogólnych zasadach i nie nalicza VAT należnego.

Stąd wartość netto z faktury VAT dokumentującej zakup kawy, herbaty i innych napojów oraz drobnego poczęstunku do sekretariatu z przeznaczeniem na poczęstunek dla pracowników sekretariatu, członków zarządu oraz odwiedzających ich w sprawach biznesowych kontrahentów, gdy artykuły te przekazuje się od razu do zużycia, ujmuje się w księgach rachunkowych zapisem:

- Wn konto 40 "Koszty według rodzajów" (w analityce: Zużycie materiałów) lub konto 55 "Koszty zarządu",

- Ma konto 30 "Rozliczenie zakupu".

Podstawa prawna

Ustawa z dnia 29.09.1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2009 r. nr 152, poz. 1223 ze zm.)

Ustawa z dnia 15.02.1992 r. o pdop (Dz. U. z 2011 r. nr 74, poz. 397 ze zm.)

Ustawa z dnia 26.07.1991 r. o pdof (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.)

Ustawa z dnia 11.03.2004 r. o VAT (Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054)