W ramach prywatnego najmu wynajmuję nieruchomości i opłacam ryczałt od przychodów ewidencjonowanych. W zawieranych umowach zamierzam wprowadzić klauzulę, na mocy której najemcy oprócz czynszu będą musieli ponosić koszty związane z podatkiem od nieruchomości za wynajmowane nieruchomości. Czy w przypadku gdy należność ta będzie wykazana odrębnie od czynszu, to nie będzie stanowiła u mnie przychodu do opodatkowania ryczałtem, analogicznie jak koszty mediów, które zgodnie z umową opłacają najemcy?
Na zasadzie swobody kontraktowania najemca może zostać zobowiązany do zrefundowania wynajmującemu podatku od nieruchomości, a zastrzeżenie takiego obowiązku w umowie najmu ma ten skutek, że zwrócona kwota tego podatku nie jest u wynajmującego przychodem do opodatkowania.
Umowa najmu należy do umów uregulowanych w Kodeksie cywilnym. Zgodnie z art. 659 K.c., przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.
Ze względu na odpłatny charakter umów najmu stanowią one podstawę osiągania przychodów. Jeżeli umowy są zawierane poza działalnością gospodarczą i nie dotyczą składników majątku związanych z taką działalnością, to dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym przychody uzyskane na ich podstawie kwalifikuje się do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 updof, określanego potocznie jako prywatny najem. W zakresie ich opodatkowania może mieć zastosowanie:
Przepisy Kodeksu cywilnego nie odnoszą się do tego, w jaki sposób wynajmujący powinien ustalać wielkość czynszu za oddanie nieruchomości w najem. Ponieważ używanie nieruchomości w praktyce generuje określone koszty, jak np. koszty zużycia mediów (wody, c.o., gazu, energii elektrycznej), w umowach najmu często zawierane są postanowienia zobowiązujące najemców do ponoszenia tych kosztów.
Ponadto wynajmujący, jako właściciele (współwłaściciele) czy posiadacze samoistni nieruchomości lub obiektów budowlanych bądź użytkownicy wieczyści gruntów, są podatnikami podatku od nieruchomości zgodnie z ustawą z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1170). Podatek od nieruchomości jest zobowiązaniem publicznoprawnym. Powszechne jest stanowisko, że przeniesienie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości na inny podmiot w drodze umowy cywilnoprawnej nie jest możliwe. Dopuszcza się jednak, w związku ze swobodą kontraktowania, zawarcie w umowie najmu nieruchomości postanowień, na mocy których najemca jest zobowiązany do refundacji wynajmującemu kosztów tego podatku.
Od stron umowy najmu zależy, czy koszty używania nieruchomości oraz ewentualne wyrównanie kosztów z tytułu podatku od nieruchomości, zostaną wliczone w kwotę czynszu, czy wyszczególnione jako odrębne świadczenia obciążające najemcę.
Z art. 2 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym wynika, że ryczałt od przychodów ewidencjonowanych mogą opłacać m.in. osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. Opodatkowaniu podlegają w takim przypadku otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, stosuje się art. 11 ust. 2-2b updof. Tak stanowi art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym.
Jeżeli zgodnie z umową najmu oprócz czynszu najemcy są obowiązani ponosić koszty z tytułu zużycia mediów, to kwoty te nie są przychodem wynajmującego. Na wyłączenie ich z przychodów wynajmującego nie wpływa sposób ich regulowania przez najemcę, tzn. czy dokonuje on wpłat bezpośrednio na rzecz dostawcy mediów, czy też uiszcza je wynajmującemu, który następnie dokonuje zapłaty. Wynajmujący musi jednak opodatkować pobrane kwoty, gdy w umowie najmu brak jest zapisu przenoszącego na najemcę obowiązek opłacania kosztów mediów (por. interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 29 maja 2019 r., nr 0115-KDIT3.4011.112.2019.2.PSZ oraz z 2 marca 2018 r., nr 0115-KDIT3.4011.56.2018.1.AK).
Z kolei kwestia pobieranych przez właścicieli nieruchomości kwot na pokrycie kosztów z tytułu podatku od nieruchomości jest przedmiotem różnych rozstrzygnięć.
Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 21 kwietnia 2016 r., nr IBPB-2-2/4511-429/16/MM uznał, że przy zastrzeżeniu w umowie obowiązku zwrotu wydzierżawiającemu tego podatku przez dzierżawcę, otrzymana kwota zwrotu nie jest przychodem wydzierżawiającego. Z kolei Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 15 kwietnia 2014 r., nr IPTPB1/415-75/14-2/KC prezentował stanowisko, że skoro podatek od nieruchomości obciąża wydzierżawiającego, to otrzymanie od dzierżawcy zwrotu zapłaconej kwoty podatku jest równoznaczne z uzyskaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Niekiedy to niekorzystanie dla podatników stanowisko potwierdzały sądy administracyjne (por. wyrok NSA z 21 marca 2018 r., sygn. akt II FSK 2232/17).
Warto podkreślić, że aktualnie organy podatkowe uznają, że o ile umowa dzierżawy nakłada na dzierżawcę obowiązek zwrotu wydzierżawiającemu opłaconego przez niego podatku od nieruchomości będącej przedmiotem dzierżawy, to kwota tego zwrotu nie stanowi przysporzenia majątkowego. Nie należy zatem otrzymanej kwoty zwrotu ujmować w podstawie opodatkowania. Na potwierdzenie tego korzystnego stanowiska można przywołać interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 7 lipca 2020 r., nr 0113-KDIPT2-1.4011.339.2020.2.ISL i 19 maja 2020 r., nr 0113-KDIPT2-1.4011.219.2020.2.MD.
Powołane interpretacje dotyczą co prawda podatku od nieruchomości będących przedmiotem dzierżawy, jednak zawarte w nich rozstrzygnięcia mają zastosowanie do podatku od nieruchomości oddanych do używania na podstawie mowy najmu. Odnosząc się zatem do sytuacji podatnika opisanej w pytaniu, należy stwierdzić, że jeżeli w zawieranych przez niego jako wynajmującego umowach najmu będą zamieszczane zapisy zobowiązujące najemców do refundowania podatku od nieruchomości, to kwoty otrzymane tytułem zwrotu poniesionego wydatku nie będą stanowiły u niego przychodu.
|