HITY GOFINU

Kosztem uzyskania przychodów nie jest każdy udokumentowany wydatek, ale tylko ten, który nie jest wymieniony w art. 23 updof i art. 16 ust. 1 updop oraz został poniesiony w celu:

• osiągnięcia przychodów lub
   
• zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Wśród wydatków, które nie są kosztami uzyskania przychodów, w art. 23 ust. 1 pkt 23 updof oraz art. 16 ust. 1 pkt 28 updop, wymienione zostały koszty reprezentacji, w szczególności poniesione na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Minister Finansów wydał interpretację ogólną z 25 listopada 2013 r., nr DD6/033/127/SOH/2013/RD-120521 w zakresie zaliczania w koszty podatkowe wydatków na drobne poczęstunki, napoje, a także posiłki podawane podczas spotkań biznesowych z kontrahentami, inwestorami i wykonawcami. Interpretacja została oparta na wydanym, w składzie siedmiu sędziów, wyroku NSA z 17 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 702/11, z którego wynika, że:

• wymienienie w przepisach podatkowych jako przykładowych kosztów reprezentacji wydatków na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych, nie oznacza, iż wydatki tego rodzaju zawsze muszą zostać wyłączone z kosztów uzyskania przychodów,
   
• dla kwalifikacji danych wydatków jako wydatków na reprezentację wykluczonych z kosztów uzyskania przychodów nie jest istotne miejsce podawania poczęstunków, świadczenia usług gastronomicznych etc., tj. nie bierze się pod uwagę tego, czy poczęstunki odbywają się w siedzibie firmy, czy też poza nią,
   
• dla oceny takich wydatków pod kątem możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych nie są istotne takie cechy jak wystawność, wytworność, okazałość poczęstunków,
   
• za wydatki wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 23 updof i art. 16 ust. 1 pkt 28 updop należy uznać te, których wyłącznym bądź dominującym celem jest stworzenie pewnego wizerunku podatnika, stworzenie dobrego obrazu jego firmy, czy działalności, wykreowanie pozytywnych relacji z uczestnikami takich spotkań,
   
• każda sprawa powinna być odrębnie oceniana pod kątem okoliczności, w jakich doszło do poniesienia takich wydatków,
   
• nie pozostają w jakimkolwiek związku z przychodami podatnika wydatki np. na "obiady dla rodziny", "fundowane przyjęcia dla znajomych", "na usługi rozrywkowe", zatem nie mogą być w ogóle rozważane w kontekście art. 23 ust. 1 pkt 23 updof i art. 16 ust. 1 pkt 28 updop.

Minister Finansów w powołanej interpretacji ogólnej stwierdził, że: "(...) nie podlegają wykluczeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 updop i art. 23 ust. 1 pkt 23 updof ponoszone przez podatników wydatki na drobne poczęstunki (np. ciastka, paluszki, kanapki), napoje (np. kawa, herbata, woda mineralna, soki), a także posiłki (np. obiady, lunche), niezależnie od miejsca ich podawania (w siedzibie podatnika, czy też poza nią), podawane podczas prowadzenia rozmów z kontrahentami, inwestorami, wykonawcami etc. dotyczących zakresu prowadzonej przez podatników działalności gospodarczej".

Przy założeniu, że wydatek na konsumpcję został poniesiony w celu uzyskania przychodu i jest prawidłowo udokumentowany, nadal pozostaje wątpliwość czy wydatek na napoje alkoholowe można tak samo traktować jak wydatek na posiłek. Wśród wydatków, które według Ministra Finansów można zaliczyć w koszty, nie ma bowiem wydatków na alkohol, który także mógłby być serwowany podczas spotkań biznesowych.

Dokonując kwalifikacji wydatków na alkohol w okolicznościach konkretnej sprawy, należy każdy tego rodzaju wydatek ocenić pod kątem spełnienia wymogów określonych w art. 22 ust. 1 updof i art. 15 ust. 1 updop. Zgodnie z zasadą, wynikającą z tych przepisów, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Jeśli wydatki spełniają te wymogi, to należy przystąpić do dalszej kwalifikacji konkretnego wydatku ze względu na dodatkowe kryteria wprowadzone w art. 23 ust. 1 updof i art. 16 ust. 1 updop, w szczególności w art. 23 ust. 1 pkt 23 updof i art. 16 ust. 1 pkt 28 updop.

Możliwość zaliczenia przez firmę wydatków na alkohol do kosztów uzyskania przychodu zależy od okoliczności, w jakich doszło do poniesienia wydatku, a także właściwego udokumentowania tych kosztów. Taki wniosek wypływa z interpretacji organów podatkowych i wyroków sądów administracyjnych.

Spotkania z kontrahentami

Coraz częściej w interpretacjach organów podatkowych pojawia się stanowisko, że wydatki na alkohol zwyczajowo podawany podczas spotkań z kontrahentami nie są wykluczone z kosztów uzyskania przychodów. Przykładem jest interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 12 grudnia 2014 r., nr IBPBI/1/415-1075/14/ESZ. Wniosek o interpretację złożył radca prawny, który świadczy usługi prawne na rzecz przedsiębiorców i osób fizycznych. W związku z tą działalnością organizuje i finansuje spotkania z obecnymi i potencjalnymi kontrahentami, w siedzibie kancelarii oraz poza nią, w różnych regionach kraju. Na spotkaniach podawany jest poczęstunek oraz napoje, w tym alkoholowe. Podatnik wyjaśnił, że spotkania mają na celu szczegółowe omówienie warunków świadczonych usług, postępu bieżących prac oraz przyszłych wspólnych projektów, z których będzie czerpać przychód w postaci wynagrodzenia za świadczone usługi prawne. Spotkania służą zawieraniu umów i porozumień, jak i prowadzeniu negocjacji lub mediacji oraz otrzymywaniu informacji dotyczących prowadzonych bieżących i przyszłych (potencjalnych) spraw prawnych. Przygotowywane są one z zamiarem podtrzymania i zapewnienia dalszej współpracy z dotychczasowym klientem, bądź też w celu pozyskania nowego kontrahenta lub konkretnego zlecenia. W ramach takich spotkań omawiane są m.in. kwestie organizacyjne, szczegółowe warunki współpracy, czy też rezultaty świadczonych usług prawnych. Nabywane w trakcie spotkania usługi gastronomiczne nigdy nie cechują się wytwornością, nie przyjmują także formy specjalnie zorganizowanej imprezy. W związku z biznesowym charakterem organizowanych wydarzeń wyłącznym lub dominującym celem związanym z nabywaniem usług gastronomicznych, nie jest chęć okazania przepychu, stworzenia dobrego obrazu podatnika lub jego działalności, czy też kreowanie pozytywnych relacji z kontrahentami lub uwypuklania zasobności i profesjonalizmu podatnika i prowadzonej przez niego działalności.

W tych okolicznościach organ podatkowy uznał, że: "(...) wydatki na drobne poczęstunki (np. ciastka, paluszki, kanapki), napoje (np. kawa, herbata, woda mineralna, soki, zwyczajowo podawane napoje alkoholowe i bezalkoholowe), a także posiłki (np. obiady, lunche, kolacje), niezależnie od miejsca ich podawania (w siedzibie podatnika, poza nią), podawane obecnym i potencjalnym kontrahentom podczas wskazanych we wniosku spotkań biznesowych, mających na celu szczegółowe omówienie warunków świadczonych usług, postępu bieżących prac, czy też przyszłych wspólnych projektów, z których Wnioskodawca będzie czerpać przychód w postaci wynagrodzenia za świadczone usługi prawne (...), jako związane z (mające na celu) uzyskiwaniem(e) przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów tej działalności".

Organ podatkowy zaznaczył, że posiadane dowody poniesionych wydatków nie mogą się ograniczać do faktur (rachunków) stwierdzających wysokość tych wydatków, lecz powinny to być dowody umożliwiające w sposób bezsporny ustalenie związku przyczynowo-skutkowego poniesionych wydatków z przychodami z prowadzonej działalności gospodarczej, a ponadto potwierdzające racjonalność poniesionych wydatków. W tej kwestii należy dodać, że dobrą praktyką jest stosowne opisanie faktury (rachunku) dokumentującej wydatki na konsumpcję w czasie spotkań z kontrahentami. Uzasadnione jest podanie celu spotkania oraz wskazanie osób, które biorą w nim udział.

Pozytywną dla podatnika interpretację indywidualną, z której wynika, że wydatek na alkohol podawany w czasie spotkania biznesowego może być kosztem podatkowym, wydał także Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie (interpretacja z 7 października 2014 r., nr IPPB5/423-814/14-2/JC).

Odmienne stanowisko prezentuje Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 29 grudnia 2014 r., nr IPTPB1/415-564/14-2/KO. Organ ten uznał, że wydatki ponoszone na napoje alkoholowe spożywane podczas spotkań z obecnymi i potencjalnymi kontrahentami, mieszczą się w katalogu wydatków nieuznawanych przez ustawodawcę za koszty uzyskania przychodów, gdyż spełniają one przesłankę kosztów reprezentacji, tj. w sposób pośredni promują oraz kreują pozytywny wizerunek podatnika.

Szkolenia dla pracowników

Wydatki na alkohol podawany w trakcie szkoleń dla pracowników, nie przyczyniają się do osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, a zatem nie można uznać ich za koszty uzyskania przychodów. Tak wynika z wyroku NSA z 5 kwietnia 2012 r., sygn. akt II FSK 2101/10. W ocenie Sądu celem szkoleń jest pogłębienie wiedzy, poprawa sprawności zawodowej pracowników, czy dostarczenie im wiadomości o wymaganiach pracodawcy. W tej sytuacji za zasadne należy uznać koszty wynajęcia sal, ewentualnego zakwaterowania i wyżywienia pracowników podczas szkolenia. Natomiast wydatki na alkohol nie są niezbędne do przeprowadzenia szkolenia ani nie służą celowi szkolenia. W konsekwencji nie służą także celowi, jakim jest osiągnięcie przychodu lub zachowanie (zabezpieczenie) jego źródła.

Imprezy integracyjne

W powołanym wyroku z 5 kwietnia 2012 r. NSA zgodził się na zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatków na konsumpcję, w tym alkoholu, w przypadku spotkań integracyjnych organizowanych dla pracowników. Jego zdaniem celem tych spotkań jest rozrywka i integracja, a więc - w znaczeniu socjologicznym - dostosowywanie się do siebie zachowań ludzi w grupie oraz wywołanie pozytywnego skutku tego procesu. Tego typu spotkania mogą zatem, w pewnych okolicznościach, pozytywnie wpływać na funkcjonowanie zespołu pracowniczego. Dlatego ponoszone przez pracodawcę wydatki na ten cel mogą być uznane za racjonalne i pośrednio ukierunkowane na osiągnięcie przychodów. Mogą zatem stanowić koszty uzyskania przychodów.

Sprzedaż premiowa

Generalnie wydatki ponoszone w związku z prowadzeniem sprzedaży premiowej spełniają przesłanki zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów, ponieważ przyczyniają się do osiągania lub zwiększenia osiąganych przychodów ze sprzedaży oraz nie są objęte wykluczeniem z kosztów na mocy przepisów ustaw o podatku dochodowym.

Z interpretacji indywidualnych wynika, że nie ma przeszkód, by kosztem podatkowym był wydatek związany z zakupem nagrody w postaci alkoholu. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach dwukrotnie w interpretacjach indywidualnych (z 20 września 2013 r., nr IBPBI/1/415-616/13/ESZ oraz z 14 listopada 2012 r., nr IBPBI/2/423-1052/12/JS) potwierdzał możliwość zaliczenia do kosztów podatkowych wydatku na zakup piwa, które będzie nagrodą w sprzedaży premiowej. Organ ten podkreślił, że do kosztów uzyskania przychodów mogą być zaliczone wydatki związane ze sprzedażą premiową, poniesione na zakup nagrody (piwa), pod warunkiem, że ich poniesienie zostało prawidłowo udokumentowane co najmniej:

• regulaminem sprzedaży premiowej,
   
• dokumentacją potwierdzającą spełnienie warunku niezbędnego dla otrzymania upominku,
   
• potwierdzeniem odebrania nagrody przez beneficjentów lub listą nagrodzonych osób i ilością wydanych nagród.

Usługi w zakresie organizacji imprez

Firma, która w ramach działalności gospodarczej organizuje na zlecenie kontrahentów akcje marketingowe, zaliczy do kosztów podatkowych wydatki na alkohol przekazywany kontrahentom w czasie organizowanych przez nią imprez. W interpretacji indywidualnej z 27 sierpnia 2014 r., nr ILPB1/415-804/14-2/AA Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu odniósł się do sprawy podatnika, który w ramach prowadzonej działalności gospodarczej organizuje imprezy, m.in. mixery i koktajle biznesowe, podczas których oferuje kontrahentom odpłatną akcję marketingową w celu prezentacji firmy czy jej oferty. W ramach organizacji tego typu wydarzeń podatnik dokonuje zakupu m.in. alkoholu, który jest przekazywany jego kontrahentom. Imprezy są organizowane przez podatnika dla innych podmiotów, za które otrzymuje on stosowne wynagrodzenie, a cena zakupionego alkoholu jest wliczona w cenę świadczonej usługi organizacji imprezy. Organ podatkowy uznał, że wydatki na zakup alkoholu dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie organizacji imprez nie mieszczą się w ramach definicji reprezentacji, ponieważ zakup alkoholu nie jest dokonywany w celu stworzenia, wykreowania wizerunku firmy podatnika, a służy wyłącznie wykonywaniu usług wchodzących w zakres prowadzonej działalności. W konsekwencji wydatki na zakup alkoholu przekazywanego kontrahentom mogą stanowić koszty uzyskania przychodów.

Butelka wina w prezencie

Obecnie przyjmuje się powszechnie, że do kosztów podatkowych zaliczymy wydatki na zakup lub wytworzenie gadżetów o niewielkiej wartości, opatrzonych logo firmy, rozdawanych masowo. Takie działania należy traktować jako reklamę. Za koszty reprezentacyjne niezaliczane w ciężar kosztów podatkowych uznaje się natomiast wartościowe upominki wręczane wybranym kontrahentom. Odnośnie zaś alkoholu przekazywanego w prezencie klientom wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 13 marca 2015 r., IPTPB1/415-717/14-4/KO.

Rozpatrywana przez organ podatkowy sprawa dotyczyła podatnika, który w ramach działalności gospodarczej prowadzi stację diagnostyczną (w formie spółki cywilnej). W trakcie sprzedaży usług przekazuje klientom drobne prezenty. Jest to m.in. wino o wartości ok. 10 zł. Zdaniem podatnika wydatki na alkohol o takiej wartości można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, gdyż obdarowywanie odbiorców usług, okazjonalnymi prezentami jest bardzo rozpowszechnioną formą budowania pozytywnych relacji handlowych. Rozdawane podarunki przyczyniają się do uzyskania przychodu, zagwarantowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. W ocenie podatnika wydatki na alkohol nie mają charakteru reprezentacji, gdyż nie wiążą się z okazałością i wystawnością (świadczy o tym kwota wydatków ponoszonych na wino).

Stanowisko podatnika nie znalazło akceptacji organu podatkowego, który stwierdził, że w zakresie definiowania terminu "reprezentacji" kwestia wystawności, okazałości, czy też ponadprzeciętności nie ma żadnego znaczenia. Organ wskazał, że "reprezentacja" stanowi działanie w celu wykreowania oraz utrwalenia pozytywnego wizerunku podatnika wobec innych podmiotów. W podanym znaczeniu reprezentacja to przede wszystkim każde działanie skierowane do istniejących lub potencjalnych kontrahentów podatnika lub osoby trzeciej w celu stworzenia oczekiwanego wizerunku podatnika dla potrzeb ułatwienia zawarcia umowy lub stworzenia korzystnych warunków jej zawarcia. W takiej sytuacji wydatki na reprezentację to koszty, jakie ponosi podatnik w celu wykreowania swojego pozytywnego wizerunku i uwypuklenia swojej zasobności.

Odnosząc to do przedstawionego opisu stanu faktycznego, organ podatkowy uznał, że wydatki ponoszone przez podatnika na nabycie alkoholu - wina wręczanego odbiorcom usług, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Przedmiotowe wydatki spełniają przesłankę kosztów reprezentacji, bowiem służą budowaniu relacji podatnika z odbiorcami usług i jednocześnie podniesieniu prestiżu podatnika, czy wywołaniu jak najlepszego wrażenia. Tym samym mieszczą się w katalogu wydatków nieuznawanych przez ustawodawcę za koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 23 updof.

Próbka towaru

W przypadku prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie sprzedaży napojów alkoholowych wydatki na degustację alkoholu organizowaną w ramach tej działalności będą kosztem uzyskania przychodu. Stanowisko takie potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 4 października 2010 r., nr IBPBI/2/423-916/10/AP. Organ podatkowy analizował sytuację spółki zajmującej się handlem hurtowym alkoholi, która w ramach akcji poszukiwania rynków zbytu dla nowych marek alkoholi zamierzała rozdawać kontrahentom towar (alkohol) w celach degustacyjnych. Organ ten uznał, że wydatki na zakup alkoholu przekazanego na degustację mają charakter reklamowy oraz wpływają na osiągane przez spółkę przychody, dlatego też mogą być w całości zaliczone do kosztów uzyskania przychodów spółki.