VAT od usług budowlanych i konserwacyjnych

Obowiązek podatkowy w podatku VAT, co do zasady, powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi. Jeśli jednak dostawa towaru bądź wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej wystawienia, nie później niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi. Wynika to z art. 19 ust. 1 w związku z ust. 4 ustawy o VAT.

Ustawodawca wymienia również przypadki, dla których w sposób szczególny określa się moment powstania obowiązku podatkowego. Tak jest np. w odniesieniu do robót budowlanych i budowlano-montażowych, dla których moment powstania obowiązku podatkowego określony jest na dzień otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dzień od dnia wykonania robót (art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d) ustawy o VAT).

Brak uregulowania należności za wykonaną usługę budowlaną nie zwalnia podatnika - wykonawcy robót z obowiązku wykazania podatku należnego od wykonanej usługi. Jeżeli zatem podatnik nie otrzyma zapłaty za usługę budowlaną, będzie musiał wykazać obowiązek podatkowy w 30. dniu od wykonania usługi. Wykonanie usługi jest bowiem drugim po zapłacie terminem decydującym o momencie powstania obowiązku podatkowego.

Przepisy o VAT nie określają w żaden sposób, co należy rozumieć pod pojęciem robót budowlanych czy budowlano-montażowych. W tym zakresie należy więc odnieść się do definicji zawartych w przepisach ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2010 r. nr 243, poz. 1623 ze zm.).

Jak wskazano w art. 3 pkt 6-8 Prawa budowlanego:

• budowa - to wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowa, rozbudowa, nadbudowa obiektu budowlanego,
   
• roboty budowlane - to budowa, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego,
   
• przebudowa - to wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji,
   
• remont - to wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Z kolei przepisy rozporządzenia w sprawie VAT definiują roboty konserwacyjne. Przez roboty konserwacyjne, zgodnie z § 7 ust. 2 rozporządzenia w sprawie VAT, rozumie się roboty mające na celu utrzymanie sprawności technicznej elementów budynku i jego części, inne niż remont. Taka też definicja konserwacji zawarta jest w § 3 pkt 4 rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 16 sierpnia 1999 r. w sprawie warunków technicznych użytkowania budynków mieszkalnych (Dz. U. nr 74, poz. 836 ze zm.).

Zatem uznać można, że konserwacja nie jest pojęciem tożsamym z pojęciem robót budowlanych, bowiem prowadzi do utrzymania w sprawności technicznej funkcjonujących już elementów, ale nie do ich remontu. Jej celem jest zabezpieczenie przed zużyciem, zniszczeniem i zapewnienie prawidłowego funkcjonowania użytkowanych elementów obiektów i ich części.

Uwaga

Konserwacja to wykonywanie robót mających na celu utrzymanie sprawności technicznej elementów budynku.

Należy również podkreślić, że w celu zdefiniowania usług budowlanych czy konserwacyjnych pomocna może okazać się również PKWiU. Usługi budowlane są w niej sklasyfikowane w sekcji F "Obiekty budowlane i roboty budowlane". Obejmują one m.in.:

• "Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych (prace związane z budową nowych budynków, przebudową lub remontem istniejących budynków)" - PKWiU 41.00.30,
   
• "Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków niemieszkalnych (prace związane z budową nowych budynków, przebudową lub remontem istniejących budynków)" - PKWiU 41.00.40,
   
• "Roboty budowlane specjalistyczne" - PKWiU 43.

Przykładowo, pod symbolem 43.22.20.0 znajdują się "Roboty związane z wykonywaniem instalacji gazowych". Grupowanie to obejmuje m.in. instalowanie gazomierzy. Oznacza to, że dla tego typu usług obowiązek podatkowy powstanie w sposób szczególny. Natomiast usługi konserwacji gazomierzy sklasyfikowano w grupowaniu 35.22.10.0, które zaliczane jest do działu 35 "Energia elektryczna, paliwa gazowe, para wodna, gorąca woda i powietrze do układów klimatyzacyjnych". Nie jest to więc usługa należąca do sekcji F, w związku z czym jej wykonanie powinno być opodatkowane na zasadach ogólnych, czyli obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż 7. dnia od dnia wykonania usługi.

Warto pamiętać, że przepis art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d) nie uzależnia stosowania szczególnego obowiązku podatkowego od tego, gdzie, kiedy i przez kogo wykonywana jest usługa budowlana, czyli dotyczy wszystkich usług budowlanych.

To wykonawca robót, znając ich zakres, powinien zakwalifikować je bądź do robót budowlanych czy budowlano-montażowych, dla których obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania zapłaty, nie później niż 30. dnia od wykonania usług, albo do innych usług, dla których obowiązek podatkowy powstaje na zasadach ogólnych.

Aby w sposób prawidłowy ustalić moment powstania obowiązku podatkowego niezbędne jest sklasyfikowanie wszystkich wykonywanych przez podatnika czynności w oparciu o PKWiU. Zaliczenie określonego produktu, czy też świadczonej usługi do właściwego ugrupowania PKWiU należy bowiem do obowiązków producenta (usługodawcy).

W przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania, do którego należy zaliczyć świadczoną usługę podatnik ma możliwość wystąpienia z wnioskiem o opinię do Ośrodka Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego w Łodzi.

Dostawa, budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja czy przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym opodatkowana jest 8% VAT (art. 41 ust. 12 ustawy o VAT).

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się m.in. obiekty budownictwa mieszkaniowego (PKOB 11) lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych.

Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym nie zalicza się:

• budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m²,
   
• lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m².

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej te limity, 8% stawkę stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej się do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Natomiast jak wskazano w § 7 ust. 1 rozporządzenia w sprawie VAT, 8% stawka ma zastosowanie m.in. do:

1) robót konserwacyjnych dotyczących budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym,

2) robót konserwacyjnych dotyczących:

a) obiektów budownictwa mieszkaniowego (PKOB 11), lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych,

b) lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w PKOB w dziale 12 w zakresie, w jakim wymienione roboty nie są objęte 8% stawką na podstawie pkt 1.

Przy czym w § 7 ust. 3 omawianego rozporządzenia zaznaczono, że preferencyjna stawka nie ma zastosowania, jeżeli wartość towarów bez podatku wchodzących w podstawę opodatkowania świadczenia robót konserwacyjnych przekracza 50% tej podstawy.

Tak więc przy ustaleniu wysokości stawki VAT decydujące znaczenie ma określenie co jest przedmiotem sprzedaży: czy podatnik dokonuje dostawy towarów, czy świadczy usługę oraz czy wykonywana przez niego czynność mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT oraz § 7 rozporządzenia.