Skutki braku zaświadczenia o dodatkowym badaniu technicznym samochodu ciężarowego

Zgodnie z ogólną zasadą określoną w art. 86a ust. 1 ustawy o VAT, od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi przysługuje prawo do odliczenia 50% kwoty podatku naliczonego. Wydatki, o których mowa w przepisie to: nabycie, import lub wytworzenie tych pojazdów, części składowych do nich, używanie tych pojazdów w ramach umowy najmu, dzierżawy, leasingu oraz innych umów o podobnym charakterze, nabycie paliw do ich napędu, naprawa i konserwacja oraz nabycie innych towarów i usług związanych z eksploatacją i użytkowaniem tych pojazdów.

Powyższe ograniczenie nie dotyczy pojazdów samochodowych wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika. Na podstawie art. 86a ust. 4 ustawy o VAT pojazdy uznawane są za wykorzystywane do działalności gospodarczej podatnika jeżeli:

1) sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub

2) konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

Od wydatków na pojazdy samochodowe, wymienione w pkt 2 art. 86a ust. 4 ustawy o VAT, można odliczyć 100% podatku VAT, pod warunkiem że pojazdy te będą poddane dodatkowemu badaniu technicznemu przeprowadzonemu przez okręgową stację kontroli pojazdów. Niezbędnym również jest uzyskanie właściwej adnotacji w dowodzie rejestracyjnym. Ustawodawca zdefiniował te pojazdy w art. 86a ust. 9 ustawy o VAT jako:

• pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, mające jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą:

a) klasyfikowane na podstawie przepisów o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van lub

b) z otwartą częścią przeznaczoną do przewozu ładunków;

• pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, które posiadają kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu,
   
• pojazdy specjalne, które spełniają również warunki zawarte w odrębnych przepisach, określone dla następujących przeznaczeń:

a) agregat elektryczny/spawalniczy,

b) do prac wiertniczych,

c) koparka, koparko-spycharka,

d) ładowarka,

e) podnośnik do prac konserwacyjno-montażowych,

f) żuraw samochodowy

- jeżeli z dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym wynika, że dany pojazd jest pojazdem specjalnym.

Należy podkreślić, iż wykonanie dodatkowego badania technicznego potwierdzonego zaświadczeniem okręgowej stacji kontroli pojazdów oraz posiadanie stosownej adnotacji w dowodzie rejestracyjnym pojazdu staje się obowiązkiem podatnika, w sytuacji, gdy podatnik zamierza dokonać obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego od nabywanych przez podatnika wydatków związanych z samochodami wymienionymi w art. 86a ust. 9 pkt 1-2 ustawy o VAT. Dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony z tytułu poniesienia takich wydatków jest prawem podatnika. Z prawa tego podatnik może lecz nie musi korzystać.

Z przepisu art. 86a ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT nie wynika, w jakim terminie podatnik powinien przeprowadzić dodatkowe badania techniczne i uzyskać wpis w dowodzie rejestracyjnym. Niemniej jednak badanie to wpływa na prawo do odliczenia podatku naliczonego, dlatego powinno ono być przeprowadzone niezwłocznie. Wobec braku terminu należy więc przyjąć, że zaświadczenie z okręgowej stacji kontroli pojazdów i adnotacja w dowodzie rejestracyjnym powinny zostać uzyskane niezwłocznie po zakupie pojazdu, nie później jednak niż do czasu złożenia deklaracji VAT-7 za dany okres rozliczeniowy.

W przedmiotowym zakresie ostatnio wypowiedział się Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 6 lipca 2018 r., nr 0112-KDIL1-3.4012.309.2018.1.IT., w której czytamy: "(...) W przypadku niewykonania dodatkowego badania technicznego (oraz braku stosownej adnotacji w dowodzie rejestracyjnym) do czasu złożenia deklaracji VAT za okres, w którym nastąpiło nabycie pojazdu uznaje się, że pojazd nie mieści się w katalogu pojazdów wskazanych w art. 86a ust. 9 pkt 1-2 ustawy, czyli pojazdów, które ze względu na swoją konstrukcję ustawowo uznawane są za pojazdy wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej. Oznacza to, że w stosunku do takiego pojazdu zastosowanie znajdą zasady ogólne. Odliczenie podatku VAT w pełnej wysokości uzależnione wówczas będzie od spełnienia warunków wskazanych w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy. Zgodnie z ww. przepisem odliczenie pełne przysługuje jeżeli sposób wykorzystania pojazdu przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach jego używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tego pojazdu ewidencją przebiegu, wyklucza jego użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Ponadto w takim przypadku wystąpi również obowiązek złożenia do naczelnika urzędu skarbowego informacji o tym pojeździe (VAT-26).

Jeżeli podatnik zastosuje ograniczenie w odliczaniu podatku, wówczas w momencie uzyskania zaświadczenia potwierdzającego spełnienie wymagań wskazanych w ustawie oraz dokonania odpowiedniej adnotacji w tym zakresie w dowodzie rejestracyjnym przyjmuje się, że następuje zmiana wykorzystywania takiego pojazdu i podatnik ma prawo do podwyższenia kwoty podatku naliczonego poprzez zastosowanie korekty na podstawie art. 90b ust. 1 ustawy. Przy czym wysokość dokonanej korekty podatku uzależniona będzie od momentu uzyskania zaświadczenia z dodatkowego badania technicznego oraz dokonania odpowiedniej adnotacji w tym zakresie w dowodzie rejestracyjnym (podkreślenie redakcji). Wskazać bowiem należy, że korekta podatku dokonywana jest w odpowiedniej proporcji do pozostałego okresu korekty. Okres korekty w takim przypadku obejmuje 60 miesięcy, licząc od miesiąca, w którym nabyto pojazd samochodowy. W przypadku pojazdów o wartości początkowej do 15 tys. zł okres ten wynosi odpowiednio 12 miesięcy. (...)"

Z przedmiotowej interpretacji wynika, iż korekcie podlegają tylko wydatki z tytułu nabycia. Pozostałe wydatki, w tym nabycie paliwa, inne wydatki eksploatacyjne oraz wydatki związane z używaniem pojazdu na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu (operacyjnego) lub innej umowy o podobnym charakterze, nie podlegają korekcie. Odliczenie tych wydatków odbywa się bowiem na bieżąco, zatem istnieje możliwość weryfikowania tego odliczania na bieżąco - w miesiącu zmiany przeznaczenia pojazdu dokonywana jest zmiana zasad odliczania. Ponadto stwierdzono, iż do momentu uzyskania zaświadczenia wydanego przez okręgową stację kontroli pojazdów oraz uzyskania właściwej adnotacji w dowodzie rejestracyjnym nie można odliczyć 100% kwoty podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z samochodem. Co do zasady podatnik zachowuje prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z ww. samochodem, jednakże zrealizowanie tego prawa jest uzależnione od terminu uzyskania zaświadczenia oraz adnotacji w dowodzie rejestracyjnym.

Baza orzeczeń wydawanych m.in. przez sądy administracyjne dostępna jest w serwisie www.orzecznictwo.gofin.pl

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, iż z przedmiotowej interpretacji wynika, iż podatnik wskazywał wyrok WSA z dnia 17 marca 2016 r., sygn. akt I SA/Ol 54/16 (orzeczenie prawomocne), w którym stwierdzono iż: "(...) Materialną podstawą do pełnego prawa do odliczenia wydatków związanych z pojazdami samochodowymi jest konstrukcja pojazdu, a nie wpis w dowodzie rejestracyjnym, który tylko potwierdza, że pojazd spełnia określone wymogi konstrukcyjne. (...)" Zdaniem Sądu niedochowanie terminu uzyskania badania technicznego nie skutkuje utratą pełnego prawa do odliczenia podatku naliczonego. Istotna jest bowiem konstrukcja pojazdu, a nie sam fakt posiadania odpowiednich dokumentów (badania, wpis w dowodzie rejestracyjnym), które pełnią wyłącznie rolę dowodową (szerzej na ten temat pisaliśmy w "Poradniku VAT" nr 5 z dnia 10 marca 2018 r.).

Niestety, jak wynika z omawianej interpretacji, organy podatkowe nadal prezentują odmienne stanowisko w tym zakresie.