Skutki w VAT zaniechania inwestycji

Jeżeli podatnik nabył towary lub usługi z zamiarem przeznaczenia ich do wykonywania czynności opodatkowanych VAT w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, to niezależnie od efektów takiej działalności, w momencie ich nabycia, mają one związek z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT, w związku z czym podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia VAT już w momencie ponoszenia tych wydatków. Przy czym zaniechanie inwestycji nie powoduje obowiązku korygowania odliczonego wcześniej VAT, jeżeli następuje ono z przyczyn niezależnych od podatnika.

Odliczenie VAT

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi VAT przysługuje prawo do odliczenia VAT.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia VAT od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczające jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej VAT.

Ponadto, jak wskazują organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych, w podatku VAT obowiązuje zasada tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. Istotna jest intencja nabycia - jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych, wówczas - po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy o VAT wymogów formalnych - odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście, jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

W związku z tym, jeżeli podatnik dokonuje nabycia towarów i usług, które mają być w przyszłości wykorzystane przez niego w celu wykonywania czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, bez względu na to, jakie faktycznie będą efekty tej działalności, należy uznać w momencie ich nabycia za związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Obowiązek korekty VAT naliczonego

Mogą pojawiać się wątpliwości, czy jeśli jednak podatnik zaniecha inwestycji, to fakt ten spowoduje u niego obowiązek korekty VAT naliczonego od zakupów z nią związanych. Zasady korekty VAT naliczonego w związku ze zmianą przeznaczenia zakupów regulują przepisy art. 91 ustawy o VAT. Jak wynika z ust. 7 tego artykułu, przepisy odnoszące się do korekty stosuje się odpowiednio w sytuacji, gdy podatnik miał prawo do odliczenia VAT od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego odliczenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do odliczenia.

Z kolei z ust. 7a tego przepisu wynika, że w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekta ta jest przeprowadzana przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczenia, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Warto w tym miejscu również przywołać wyrok TSUE z dnia 12 listopada 2020 r., w sprawie C-734/19. TSUE uznał, że prawo do odliczenia VAT od towarów (nieruchomości) i usług nabytych do czynności opodatkowanych zostaje zachowane w sytuacji, gdy początkowo przewidziane projekty inwestycyjne zostały zaniechane z uwagi na okoliczności niezależne od woli podatnika. Nie należy zatem dokonywać korekty VAT, jeżeli podatnik nadal ma zamiar wykorzystywać te towary do celów podlegających opodatkowaniu.

Tak więc, należy przyjąć, że zaniechanie inwestycji nie powoduje obowiązku korygowania odliczonego VAT w sytuacji, gdy następuje ono z przyczyn niezależnych od woli podatnika. Natomiast gdy przyczyny zaniechania inwestycji zależą od podatnika, to wystąpi wówczas, co do zasady, obowiązek skorygowania odliczonego VAT.

Takie stanowisko prezentują również organy podatkowe. Przykładowo Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 8 maja 2023 r., nr 0112-KDIL1-2.4012.119.2023.1.DS, wyjaśnił, że podatnik jest uprawniony do odliczenia VAT naliczonego na towary i usługi nabyte w związku z pracami inwestycyjnymi wykonywanymi z przeznaczeniem ich na planowaną działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu VAT, a nabyte prawo do odliczenia pozostaje w mocy, nawet jeśli w wyniku niezależnych od niego okoliczności podatnik nigdy nie wykorzystał nabytych towarów lub usług do transakcji podlegających opodatkowaniu. Jednak, jak podkreślił organ, zawsze należy brać pod uwagę okoliczności towarzyszące temu zachowaniu, a w szczególności, czy były one konsekwencją zdarzeń od podatnika niezależnych, czy też - podejmowanych świadomie decyzji gospodarczych.

Tym samym w sytuacji, kiedy nabycie towarów i usług zostało poczynione z zamiarem wykorzystania ich do działalności opodatkowanej, ale z powodów pozostających poza kontrolą podatnika nie wykorzystał on nabytych towarów i usług w prowadzeniu tej działalności, prawo do odliczenia zostaje zachowane.

Zaniechanie inwestycji, gdy podatnik podejmuje niewłaściwe decyzje

Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 24 lutego 2022 r., nr 0114-KDIP4-2.4012.810.2021.4.WH, uznał, że zaniechanie inwestycji budowy instalacji fotowoltaicznej (z uwagi na planowanie budowy instalacji o większej mocy) nie wskazuje, by istniały konkretne okoliczności pozostające poza kontrolą podatnika, które stanowiły obiektywną, niezależną od niego przesłankę uzasadniającą zaniechanie inwestycji. Zdaniem organu oznacza to, że podatnik ma obowiązek skorygowania odliczonego pierwotnie VAT. W interpretacji tej Dyrektor KIS podkreślił, że okoliczności związane ze zmianą planów biznesowych nie wskazują na istnienie niezależnych, pozostających poza kontrolą podatnika okoliczności wymuszających zaniechanie inwestycji. Wskazują one raczej na zmianę decyzji biznesowych, które nie mogły przynieść dla podatnika oczekiwanego efektu ekonomicznego. W związku z tym organ uznał, że w tym przypadku zaniechanie inwestycji nie nastąpiło z przyczyn pozostających poza kontrolą podatnika, a było wynikiem zmiany planów biznesowych. Z uwagi na to podatnik jest zobowiązany do dokonania korekty uprzednio odliczonego podatku VAT.

Przy czym, jak wskazał Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 28 czerwca 2022 r., nr 0111-KDIB3-1.4012.212.2022.1.IK, nie zawsze zaniechanie inwestycji będące konsekwencją podejmowanych świadomie decyzji gospodarczych czy działań podatnika musi skutkować utratą prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Podstawa prawna

Ustawa z dnia 11.03.2004 r. o VAT (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.)