Czy wypłacany pracownikowi ekwiwalent za pranie odzieży roboczej podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym i oskładkowaniu?

Obowiązujące w naszym zakładzie pracy przepisy wewnętrzne stanowią, że osobie zatrudnionej na stanowisku sprzątaczki wypłaca się ekwiwalent za pranie odzieży roboczej, w wysokości określonej miesięcznie, który obejmuje koszty środka piorącego, wody, energii elektrycznej oraz czasu zużytego przez pracownika podczas prania i konserwacji odzieży. Czy wypłacany pracownikowi ekwiwalent za pranie odzieży roboczej podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i oskładkowaniu do ZUS?

Podatek dochodowy pracownika

Wypłacany pracownikowi ekwiwalent za pranie odzieży roboczej zalicza się do przychodów ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PDOF.

Nie oznacza to jednak automatycznie opodatkowania. Na podstawie bowiem art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o PDOF, wolne od podatku dochodowego są świadczenia rzeczowe i ekwiwalenty za te świadczenia, przysługujące na podstawie przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, jeżeli zasady ich przyznawania wynikają:

• z odrębnych ustaw lub
   
• z przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw.

W sytuacji przedstawionej w pytaniu należy zatem zauważyć, że przepisy zawarte w dziale dziesiątym Kodeksu pracy "Bezpieczeństwo i higiena pracy" nakładają na pracodawcę obowiązek nieodpłatnego wyposażenia pracowników w odzież i obuwie robocze, które spełniają wymagania określone w Polskich Normach:

1) jeżeli odzież własna pracownika może ulec zniszczeniu lub znacznemu zabrudzeniu,

2) ze względu na wymagania technologiczne, sanitarne lub wymogi wynikające z bezpieczeństwa i higieny pracy (art. 237⁷ § 1 K.p.).

Ponadto pracodawca może - za zgodą pracowników - ustalić stanowiska, na których dopuszczalne jest używanie przez pracowników ich własnej odzieży i obuwia roboczego (z wyjątkiem stanowisk, na których są wykonywane prace wskazane w art. 237⁷ § 3 K.p.). Kwestie dotyczące zaopatrzenia pracowników w odzież i obuwie robocze powinny zostać zamieszczone w przepisach wewnątrzzakładowych (np. w regulaminie pracy).

Pracodawca nie może dopuścić pracownika do pracy bez odzieży i obuwia roboczego, przewidzianych do stosowania na danym stanowisku.

Jednocześnie pracodawca ma obowiązek zapewnić pranie, konserwację, naprawę, odpylanie i odkażanie odzieży i obuwia roboczego. Natomiast jeżeli pracodawca nie może zapewnić prania odzieży roboczej, to czynności te mogą być wykonywane przez pracownika, pod warunkiem wypłacania przez pracodawcę ekwiwalentu pieniężnego w wysokości kosztów poniesionych przez pracownika (art. 237⁹ § 3 K.p.).

Ekwiwalent pieniężny wypłacany pracownikowi na podstawie art. 237⁹ § 3 K.p., za pranie odzieży roboczej, powinien zatem odpowiadać kosztom poniesionym przez pracownika.

Obowiązujące przepisy nie wymagają jednak, aby pracodawca dokonywał zwrotu udokumentowanych wydatków poniesionych przez pracownika na pranie odzieży roboczej.

W konsekwencji, wysokość ekwiwalentu za pranie odzieży roboczej może być ustalona np.:

• na podstawie przedłożonych przez pracownika rachunków, paragonów, itp. bądź
   
• we wzajemnym porozumieniu pracodawcy i pracownika, z uwzględnieniem aktualnych cen rynkowych środka piorącego, wody, energii elektrycznej oraz czasu zużytego przez pracownika (co potwierdza wyrok NSA z 8 kwietnia 1998 r., sygn. akt I SA/Lu 392/97), albo
   
• w oparciu o aktualne ceny rynkowe stosowane w pralniach.

Na uwagę zasługuje treść interpretacji indywidualnej z 7 lutego 2013 r., nr ITPB2/415-1014/12/MU, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy za prawidłowe uznał stanowisko pracodawcy, iż wypłacane pracownikom świadczenie za pranie odzieży roboczej, którego wysokość ustalana jest każdorazowo w oparciu o aktualne ceny usług pralniczych na rynku lokalnym oraz określoną częstotliwość prania, odpowiada pojęciu ekwiwalentu pieniężnego, o którym mowa w art. 237⁹ § 3 K.p., a w konsekwencji jest wolne od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o PDOF. Jednocześnie jednak Dyrektor ww. Izby Skarbowej podkreślił, że:

"(…) przepisy prawa pracy nie są przepisami podatkowymi, wobec czego tut. organ nie posiada kompetencji do ich autorytarnej interpretacji. W celu ostatecznego rozstrzygnięcia wątpliwości w zakresie podstaw do wypłaty wysokości ekwiwalentu za pranie odzieży roboczej należy zwrócić się do organów właściwych dla spraw pracowniczych i bhp.

Przepisy ustawy podatkowej nie stawiają szczególnych wymogów dla możliwości zwolnienia tego rodzaju ekwiwalentu od opodatkowania. Warunkiem zwolnienia jest wyłącznie to, by prawo do ekwiwalentu i zasady jego przyznawania wynikały z przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy. (...)"

Podobne stanowisko zajął również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 5 kwietnia 2013 r., nr IPPB4/415-153/13-2/JK4.

Jeżeli zatem na podstawie przepisów Kodeksu pracy pracodawca wypłaca ekwiwalent za pranie odzieży roboczej, którego wysokość odpowiada kosztom poniesionym przez pracownika (np. została ustalona z uwzględnieniem aktualnych cen rynkowych środka piorącego, wody, energii elektrycznej oraz tzw. robocizny), to ekwiwalent ten korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o PDOF.

Natomiast jeżeli za pranie odzieży roboczej pracodawca wypłaca stały ryczałt, którego wysokość została ustalona w oderwaniu od kosztów poniesionych przez pracownika, to tego rodzaju świadczenie podlega opodatkowaniu (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 10 października 2012 r., nr IPPB4/415-574/12-4/JK).

Składki ZUS

Podstawę wymiaru składek ZUS pracownika, co do zasady, stanowi przychód w rozumieniu przepisów ustawy o PDOF, osiągany z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy. Jednak z podstawy wymiaru składek ubezpieczeniowych wyłączone zostały przychody wskazane w § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (Dz. U. nr 161, poz. 1106 ze zm.).

I tak, w podstawie wymiaru składek nie uwzględnia się m.in. ekwiwalentów pieniężnych za pranie odzieży roboczej (§ 2 ust. 1 pkt 6 ww. rozporządzenia).

W przypadku zatem, gdy ekwiwalent wypłacany pracownikowi za pranie odzieży roboczej korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego, to jest on również wyłączony z podstawy wymiaru składek ZUS.