Wyszukaj

Jak szukać?»

Aktualnie jesteś: Rachunkowość » Księgi rachunkowe

Koszty związane z zawartymi umowami zlecenia

Zeszyty Metodyczne Rachunkowości nr 18 (330) z dnia 20.09.2012
1. Ogólne zasady ewidencji umów cywilnoprawnych

Umowa zlecenia jest umową cywilnoprawną uregulowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. nr 16, poz. 93 ze zm.), zwanej dalej K.c. Przedmiotem umowy zlecenia jest wykonanie określonej czynności prawnej (odpłatnie lub nieodpłatnie). W razie odpłatnego zlecenia wynagrodzenie należy się przyjmującemu dopiero po wykonaniu zlecenia, chyba że co innego wynika z umowy lub z przepisów szczególnych (por. art. 744 K.c.).

Do umowy zlecenia powinien być wystawiony rachunek, który wraz z umową może stanowić podstawę do zaksięgowania wydatku w ciężar kosztów. Koszty związane z umową zlecenia można również księgować na podstawie sporządzonej listy płac dotyczącej umów cywilnoprawnych, przy czym jednostka powinna zawsze posiadać, w celach dowodowych, umowę zawartą ze zleceniobiorcą oraz rachunek do umowy zlecenia.

Wynagrodzenia z tytułu umowy zlecenia ujmuje się w ewidencji księgowej w kosztach wynagrodzeń, podobnie jak wynagrodzenia ze stosunku pracy, to znaczy na koncie 40-4 "Wynagrodzenia" układu rodzajowego kosztów lub na odpowiednim koncie służącym do ewidencji wynagrodzeń w zespole 5. W zależności od potrzeb jednostka może utworzyć do konta wynagrodzeń ewidencję analityczną z podziałem na: wynagrodzenia z tytułu umów o pracę, wynagrodzenia z tytułu umów cywilnoprawnych, wynagrodzenia członków zarządu oraz pozostałe wynagrodzenia.

Natomiast obciążające zleceniodawcę składki ZUS od umowy zlecenia księguje się na koncie 40-5 "Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia".

Należy również podkreślić, iż istotny jest także moment ujęcia w księgach rachunkowych kosztów związanych z umową zlecenia. Zgodnie z zasadą memoriału koszty wynagrodzeń od umów cywilnoprawnych, podobnie jak wynagrodzeń ze stosunku pracy, zalicza się w księgach rachunkowych w ciężar kosztów działalności operacyjnej w miesiącu, którego one dotyczą, to znaczy w miesiącu, za który są należne, bez względu na termin ich zapłaty.

Niemniej, zwracamy uwagę, że dla celów podatkowych wynagrodzenia z tytułu umowy zlecenia, a także obciążające je składki ZUS, mogą być przez jednostkę zaliczone w ciężar kosztów uzyskania przychodów dopiero w miesiącu, w którym zostaną zapłacone.


2. Umowa zlecenia zawarta z osobą niebędącą pracownikiem jednostki

Zawarliśmy umowę zlecenia z osobą fizyczną zatrudnioną na umowę o pracę u innego przedsiębiorcy, na przeprowadzenie szkolenia pracowników. Wynagrodzenie ustaliliśmy na 2.000 zł brutto, a u swojego pracodawcy zleceniobiorca pobiera wynagrodzenie w wysokości 2.000 zł brutto. Czy powinniśmy naliczyć składki na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne? W jaki sposób ująć to w księgach? Prowadzimy ewidencję kosztów wyłącznie na kontach zespołu 4.

Jeżeli osoba zatrudniona u innego pracodawcy pobiera wynagrodzenie wyższe od minimalnego wynagrodzenia za pracę (obecnie: 1.500 zł), a tak jest w sytuacji opisanej w pytaniu, to od umowy zlecenia zawartej z innym przedsiębiorcą (tutaj: jednostką pytającą) trzeba naliczyć wyłącznie składkę na ubezpieczenie zdrowotne oraz naliczyć i potrącić zaliczkę na podatek dochodowy w wysokości 18%.

Z przepisów ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2009 r. nr 205, poz. 1585 ze zm.) - zwanej dalej ustawą o sus - wynika, że jeżeli zleceniobiorca z tytułu umowy o pracę zawartej z innym przedsiębiorcą uzyskuje przychód w przeliczeniu na okres miesiąca wyższy od minimalnego wynagrodzenia za pracę, to z tytułu wykonywania umowy zlecenia nie będzie podlegał obowiązkowo ubezpieczeniom emerytalnemu i rentowemu (zob. art. 9 ust. 1 i 1a ustawy o sus).

Z umowy zlecenia obowiązkowa jest natomiast składka zdrowotna. W przypadku bowiem, gdy ubezpieczony uzyskuje przychody z więcej niż jednego tytułu do objęcia obowiązkiem ubezpieczenia zdrowotnego, na przykład jednocześnie z umowy o pracę i umowy zlecenia, to składkę na ubezpieczenie zdrowotne opłaca się z każdego z tych tytułów odrębnie (zob. art. 82 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych - Dz. U. z 2008 r. nr 164, poz. 1027 ze zm.).

Z kolei - w myśl art. 13 pkt 8 updof - przychody z tytułu umowy zlecenia uzyskane od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej zalicza się do przychodów z działalności wykonywanej osobiście. Zobowiązanym w tym przypadku do obliczenia i pobrania w imieniu zleceniobiorcy zaliczki na podatek dochodowy lub zryczałtowanego podatku dochodowego oraz do uiszczenia w wymaganym terminie do odpowiedniego urzędu skarbowego pobranej kwoty podatku jest zleceniodawca (płatnik).

Ewidencja księgowa umowy zlecenia określonej w pytaniu zostanie przedstawiona na przykładzie liczbowym.

Przykład

I. Założenia:

1. Spółka z o.o. zawarła umowę zlecenia z osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej, na przeprowadzenie szkolenia pracowników działu kadr z obsługi programu kadrowo-płacowego na kwotę brutto: 1.500 zł.

2. Zgodnie z oświadczeniem otrzymanym od zleceniobiorcy - jest on zatrudniony na umowę o pracę u innego pracodawcy, a jego wynagrodzenie z tytułu umowy o pracę przekracza kwotę minimalnego wynagrodzenia. Stąd też zleceniobiorca będzie podlegał jedynie obowiązkowemu ubezpieczeniu zdrowotnemu.

3. Jednostka prowadzi ewidencję kosztów tylko w układzie rodzajowym i sporządza rachunek zysków i strat w wariancie porównawczym.

II. Wyliczenie wynagrodzenia z tytułu umowy zlecenia do wypłaty:

Wyszczególnienie Kwota
Kwota brutto wynagrodzenia z tytułu umowy zlecenia 1.500,00 zł
Podstawa wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne 1.500,00 zł
Koszty uzyskania przychodu: 1.500 zł × 20% = 300,00 zł
Podstawa opodatkowania: 1.500 zł - 300 zł = 1.200,00 zł
Podatek naliczony: 1.200 zł × 18% = 216,00 zł
Składka na ubezpieczenie zdrowotne: 1.500 zł × 9% = 135,00 zł
Składka na ubezpieczenie zdrowotne podlegająca odliczeniu: 1.500 zł × 7,75% = 116,25 zł
Podatek podlegający przekazaniu do urzędu skarbowego (po zaokrągleniu): 216 zł - 116,25 zł = 100,00 zł
Do wypłaty: 1.500 zł - 135 zł - 100 zł = 1.265,00 zł

III. Dekretacja:

Opis operacji Kwota Konto
Wn Ma
1. LP - lista płac dotycząca umowy zlecenia:      
   a) należne wynagrodzenie brutto z tytułu umowy zlecenia 1.500 zł 40-4 23-0
   b) zaliczka na podatek dochodowy podlegająca wpłacie do urzędu skarbowego 100 zł 23-0 22
   c) składka na ubezpieczenie zdrowotne podlegająca przekazaniu do ZUS 135 zł 23-0 22
2. WB - wypłata wynagrodzenia z tytułu umowy zlecenia 1.265 zł 23-0 13-0

IV. Księgowania:

Umowa zlecenia zawarta z osobą niebędącą pracownikiem jednostki

Jeśli z tytułu zawartej umowy zlecenia jednostka będzie zobowiązana odprowadzić składki na ubezpieczenia społeczne, Fundusz Pracy (FP), Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych (FGŚP) oraz ewentualnie składki na Fundusz Emerytur Pomostowych (FEP), to składki w części sfinansowanej przez tę jednostkę (zleceniodawcę) wskazane jest ująć w księgach rachunkowych, zapisem:

      - Wn konto 40-5 "Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia",
      - Ma konto 22 "Rozrachunki publicznoprawne"
        (w analityce: Rozrachunki z ZUS).

3. Ulepszenie środka trwałego przez pracownika w ramach umowy zlecenia

Przeprowadzamy modernizację pomieszczenia magazynowego i gospodarczego, stanowiącego naszą własność i nasz środek trwały. Gdzie zakwalifikować wydatki poniesione na umowę zlecenia na prace modernizacyjne, które będzie wykonywał nasz pracownik, poza swoimi obowiązkami z tytułu umowy o pracę? Czy będą to koszty modernizacji zwiększające wartość środka trwałego?

Gdy umowa zlecenia dotyczy bezpośrednio prac wykonywanych na rzecz środków trwałych, to wynagrodzenie z tytułu takiej umowy łącznie ze składkami ZUS (jeśli wystąpią) zalicza się do kosztów związanych z budową, montażem lub ulepszeniem istniejącego środka trwałego i ujmuje się na koncie 08 "Środki trwałe w budowie".

Zgodnie bowiem z art. 28 ust. 8 ustawy o rachunkowości, cena nabycia i koszt wytworzenia środków trwałych obejmuje ogół kosztów poniesionych przez jednostkę za okres budowy, montażu, przystosowania i ulepszenia, do dnia bilansowego lub przyjęcia środka trwałego do używania.

Jeśli więc umowa zlecenia zawarta jest w celu wykonania prac związanych z ulepszeniem środka trwałego, to należne z tego tytułu wynagrodzenie w kwocie brutto oraz ewentualne składki obciążające pracodawcę ujmuje się w księgach rachunkowych, zapisem:

      - Wn konto 08 "Środki trwałe w budowie",
      - Ma konto 23-0 "Rozrachunki z tytułu wynagrodzeń".

Dopiero po zakończeniu prac wydatki ujęte na koncie 08 "Środki trwałe w budowie" przenosi się na zwiększenie wartości początkowej ulepszonego środka trwałego, zapisem:

      - Wn konto 01 "Środki trwałe",
      - Ma konto 08 "Środki trwałe w budowie".

Ewidencję księgową umowy zlecenia dotyczącej prac wykonanych w związku z ulepszeniem środka trwałego przedstawiono na przykładzie liczbowym.

Przykład

I. Założenia:

1. Jednostka handlowa przeprowadza modernizację zaplecza (magazynu i części gospodarczej) swojego sklepu, stanowiącego jej środek trwały. W związku z tym zawarła umowę zlecenia ze swoim pracownikiem na montaż systemu alarmowego i ostrzegającego przed pożarem.

2. Wynagrodzenie z tytułu umowy zlecenia wynosi brutto: 2.000 zł. W związku z tym, że jest to umowa z własnym pracownikiem jednostka zobowiązana jest do naliczenia składek na ubezpieczenie społeczne.

II. Wyliczenie wynagrodzenia z tytułu umowy zlecenia do wypłaty:

Wyszczególnienie Kwota
Kwota brutto wynagrodzenia z tytułu umowy zlecenia 2.000,00 zł
Składki na ubezpieczenia społeczne: składka emerytalna (9,76%) + składka rentowa (1,5%) + składka chorobowa (2,45%) 274,20 zł
Podstawa wymiaru składki zdrowotnej tj.: 2.000 zł - 274,20 zł = 1.725,80 zł
Koszty uzyskania przychodu: 1.725,80 zł × 20% = 345,16 zł
Podstawa opodatkowania (w zaokrągleniu): 1.725,80 zł - 345,16 zł = 1.381,00 zł
Podatek naliczony: 1.381 zł × 18% = 248,58 zł
Składka na ubezpieczenie zdrowotne: 1.725,80 zł × 9% = 155,32 zł
Składka na ubezpieczenie zdrowotne podlegająca odliczeniu: 1.725,80 zł × 7,75% = 133,75 zł
Podatek podlegający wpłacie do urzędu skarbowego (w zaokrągleniu): 248,58 zł - 133,75 zł = 115,00 zł
Do wypłaty: 2.000 zł - (274,20 zł + 155,32 zł + 115 zł) = 1.455,48 zł

Jednostka nie jest zobowiązana do opłacania za pracownika składki na FEP, a stopa procentowa składki na ubezpieczenie wypadkowe wynosi 1,93%. Kwota składek na ubezpieczenia społeczne (9,76% + 6,5% + 1,93% = 18,19%), FP (2,45%) oraz FGŚP (0,10%) finansowanych przez pracodawcę wyniosła łącznie: 2.000 zł × 20,74% = 414,80 zł.

III. Dekretacja:

Opis operacji Kwota Konto
Wn Ma
1. LP - lista płac dotycząca umowy zlecenia:      
   a) umowa zlecenia w kwocie brutto 2.000,00 zł 08 23-0
   b) składka na ubezpieczenie zdrowotne 155,32 zł 23-0 22
   c) składki na ubezpieczenia społeczne finansowane przez zleceniobiorcę 274,20 zł 23-0 22
   d) zaliczka na podatek dochodowy 115,00 zł 23-0 22
   e) składki obciążające pracodawcę (ubezpieczenia społecznie, FP, FGŚP) 414,80 zł 08 22
2. WB - wypłata wynagrodzenia z tytułu umowy zlecenia 1.455,48 zł 23-0 13-0
3. PK - zakończenie ulepszenia i zwiększenie wartości środka trwałego o nakłady na ulepszenie:
2.000 zł + 414,80 zł =
2.414,80 zł 01 08

III. Księgowania:

Ulepszenie środka trwałego przez pracownika w ramach umowy zlecenia

4. Umowa zlecenia związana z usuwaniem skutków zdarzeń losowych

W wyniku powodzi zniszczeniu uległa część parteru siedziby firmy. Czy wydatki poniesione na umowę zlecenia, zawartą ze studentem na uprzątnięcie zniszczeń spowodowanych powodzią, można zaliczyć w ciężar kosztów wynagrodzeń, czy powinny to być raczej straty nadzwyczajne?

Przez straty i zyski nadzwyczajne rozumie się - zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 33 ustawy o rachunkowości - straty i zyski powstające na skutek zdarzeń trudnych do przewidzenia, poza działalnością operacyjną jednostki i niezwiązanych z ogólnym ryzykiem jej prowadzenia.

Wydatki poniesione na likwidację skutków zniszczenia części budynku na skutek powodzi wskazane jest zaliczyć w ciężar strat nadzwyczajnych, w tym również wynikające z umowy zlecenia na uprzątnięcie tych zniszczeń. Ewidencja księgowa kosztów wynagrodzeń związanych z zawartymi umowami zlecenia będzie przebiegać w tym przypadku, zapisem:

      - Wn konto 77-1 "Straty nadzwyczajne",
      - Ma konto 23-0 "Rozrachunki z tytułu wynagrodzeń"
        (w analityce: Rozrachunki z tytułu umów cywilnoprawnych).

Zwracamy przy tym uwagę, że z tytułu umowy zlecenia nie podlegają obowiązkowi ubezpieczeń społecznych osoby będące uczniami gimnazjów, szkół ponadgimnazjalnych, szkół ponadpodstawowych oraz studentami, jeśli nie ukończyły 26 lat (zob. art. 6 ust. 4 ustawy o sus) i w konsekwencji nie podlegają ubezpieczeniu zdrowotnemu.

Ewidencję księgową umowy zlecenia zawartej ze studentem w celu usunięcia skutków powodzi przedstawiono na przykładzie liczbowym.

Przykład

I. Założenia:

1. W związku z powodzią zalaniu uległa część parteru budynku. Na uporządkowanie skutków powodzi zatrudniono na umowę zlecenia studenta, który nie ukończył 26 lat.

2. Umowa zlecenia została zawarta na kwotę: 400 zł. Od umowy zlecenia jednostka nie potrąciła składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne.

3. Wypłata należnego wynagrodzenia z tytułu umowy zlecenia nastąpiła gotówką.

II. Wyliczenie wynagrodzenia z tytułu umowy zlecenia do wypłaty:

Wyszczególnienie Kwota
Kwota brutto wynagrodzenia z tytułu umowy zlecenia 400,00 zł
Koszty uzyskania przychodu: 400 zł × 20% = 80,00 zł
Podstawa opodatkowania: 400 zł - 80 zł = 320,00 zł
Podatek naliczony: 320 zł × 18% = 57,60 zł
Podatek podlegający przekazaniu do urzędu skarbowego (po zaokrągleniu) 58,00 zł
Do wypłaty: 400 zł - 58 zł = 342,00 zł

III. Dekretacja:

Opis operacji Kwota Konto
Wn Ma
1. LP - lista płac dotycząca umowy zlecenia:      
   a) należne wynagrodzenie z tytułu umowy zlecenia 400 zł 77-1 23-0
   b) zaliczka na podatek dochodowy podlegająca wpłacie do urzędu skarbowego 58 zł 23-0 22
2. KW - wypłata wynagrodzenia z tytułu umowy zlecenia 342 zł 23-0 10

IV. Księgowania:

Umowa zlecenia związana z usuwaniem skutków zdarzeń losowych

Księgi rachunkowe - czytaj także:

POLECAMY
P R E N U M E R A T A
www.czasopismaksiegowych.pl
WIĘCEJ NA TEN TEMAT W ZASOBACH PŁATNYCH
 
Sklep internetowy - sklep.gofin.plSklep internetowy - sklep.gofin.pl
 
Wydawnictwo Podatkowe GOFIN sp. z o.o., ul. Owocowa 8, 66-400 Gorzów Wlkp., tel. 95 720 85 40, faks 95 720 85 60