Jak rozliczyć zakup środka trwałego wraz z montażem od kontrahenta unijnego?

W sytuacji gdy zapłata zaliczki nastąpiła z własnego konta walutowego, wypłatę tę wycenia się według zasad przyjętych do wyceny rozchodu środków pieniężnych z tego rachunku. Dla celów bilansowych do wyceny rozchodu walut z własnego rachunku walutowego można zastosować:

1) kurs średni ogłoszony dla danej waluty przez NBP z dnia poprzedzającego dzień jej wypływu z konta lub

2) kurs historyczny, tzn. kurs przeciętny, FIFO lub LIFO (por. art. 35 ust. 8 oraz art. 34 ust. 4 pkt 1–3 ustawy o rachunkowości).

Przykład

I. Założenia:

W lipcu 2015 r. spółka z o.o. wpłaciła na konto kontrahenta unijnego zaliczkę w kwocie: 10.000 EUR na zakup środka trwałego wraz z montażem. Wpłaty tej dokonała z własnego rachunku walutowego. Rozchód środków z rachunku spółka wycenia po kursie średnim ogłoszonym dla danej waluty przez NBP z dnia poprzedzającego dzień wypłaty. Przykładowo kurs ten wynosił: 4,01 zł/EUR.

II. Dekretacja:

III. Księgowania:

W którym momencie powstaje obowiązek podatkowy w VAT, w przypadku wpłaty zaliczki na zakup środka trwałego z montażem od kontrahenta unijnego?

Zakup towaru przez podatnika VAT od kontrahenta z innego kraju Unii Europejskiej jest – co do zasady – wewnątrzwspólnotowym nabyciem towaru (WNT). Na zasadzie wyjątku, zakup towaru wymagającego montażu został wykluczony z WNT. Wynika to z art. 10 ust. 1 pkt 3 lit. b) ustawy o VAT, w którym postanowiono, że WNT nie występuje, jeżeli przedmiotem dostawy są towary, o których mowa w art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, tzn. towary instalowane lub montowane, z próbnym uruchomieniem lub bez niego, przez dokonującego ich dostawy lub przez podmiot działający na jego rzecz. Zatem fakt montażu lub instalacji przesądza o wyłączeniu takiej dostawy z wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. Przy czym za instalacje lub montaż nie uznaje się prostych czynności umożliwiających funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru zgodnie z jego przeznaczeniem.

Nie oznacza to jednak, że zakup towaru wraz z montażem nie nakłada na nabywcę żadnych obowiązków w zakresie VAT. W pierwszej kolejności należy ustalić miejsce świadczenia dla tej dostawy. W myśl art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, miejscem dostawy towarów, które są instalowane lub montowane, z próbnym uruchomieniem lub bez niego, przez dokonującego ich dostawy lub przez podmiot działający na jego rzecz – jest miejsce, w którym towary są instalowane lub montowane.

O tym, kto powinien dokonać rozliczenia tej dostawy, decydują zasady określone w art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT. Na mocy tego przepisu, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary, jeżeli łącznie spełnione będą następujące warunki:

1) dokonującym ich dostawy na terytorium kraju będzie podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku dostawy towarów innych niż gaz w systemie gazowym, energia elektryczna w systemie elektroenergetycznym, energia cieplna lub chłodnicza przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej, podatnik ten nie będzie zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 ustawy o VAT,

2) nabywcą będzie:

a) w przypadku nabycia gazu w systemie gazowym, energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym, energii cieplnej lub chłodniczej przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej – podmiot zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 lub art. 97 ust. 4 ustawy o VAT,

b) w pozostałych przypadkach – podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana zgodnie z art. 97 ust. 4 ustawy o VAT,

3) dostawa towarów nie będzie dokonywana w ramach sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju.

W ten sam sposób moment powstania obowiązku podatkowego określiło Ministerstwo Finansów w broszurze informacyjnej dotyczącej określania momentu powstania obowiązku podatkowego w VAT od 1 stycznia 2014 r. (broszura ta dostępna jest na stronie internetowej www.finanse.mf.gov.pl). Zgodnie ze stanowiskiem Ministerstwa Finansów:

"(...) Od 1 stycznia 2014 r. przepisy dotyczące powstania obowiązku podatkowego nie regulują również odrębnie powstania obowiązku podatkowego w przypadku dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca (...).

Obowiązek podatkowy będzie zatem powstawał w odniesieniu do nabywanych towarów i usług:

• na zasadach szczególnych, jeśli dostawa danych towarów została wymieniona w przepisach art. 19a ust. 5–7 ustawy o VAT,
   
• na zasadach ogólnych w pozostałych przypadkach, tj. z chwilą dokonania dostawy towarów lub – jeśli przed tym momentem otrzymano całość lub część zapłaty – z chwilą otrzymania zapłaty w odniesieniu do otrzymanej części (...)."

Należy ponadto zauważyć, że w przypadku gdy kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania VAT są wyrażone w walucie obcej – w myśl art. 31a ustawy o VAT – przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez NBP na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego (z pewnymi wyjątkami, które nie mają tu zastosowania). Podatnik może również wybrać sposób przeliczania tych kwot na złote polskie według ostatniego kursu wymiany opublikowanego przez Europejski Bank Centralny na ostatni dzień poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego.

Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. b) ustawy o VAT kwota podatku należnego z tytułu dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 lub 7 ustawy o VAT podatnikiem jest ich nabywca, stanowi kwotę podatku naliczonego. Jeżeli zatem zakup związany jest z wykonywaniem czynności opodatkowanych, ostatecznie transakcja ta pozostanie dla podatnika neutralna.

Jeżeli zakup związany jest z wykonywaniem czynności opodatkowanych, to jednostka może podatek od towarów i usług zaksięgować zapisem:

Powyższych zapisów można także dokonać z pominięciem konta 30 w sposób następujący:

Z kolei otrzymaną fakturę zaliczkową można zaksięgować zapisem: Wn konto 30, Ma konto 24. Dla celów bilansowych faktury zaliczkowe można wycenić po kursie średnim NBP z dnia poprzedzającego dzień ich wystawienia. Ustalone w związku z tym na rozrachunkach różnice kursowe mogą zostać wstępnie, do czasu otrzymania faktury końcowej, odniesione na konto 30 "Rozliczenie zakupu" (w analityce: Rozliczenie zakupu środka trwałego). Można również odstąpić od ich ustalania. Bez względu jednak na przyjęty przez jednostkę sposób wyceny, o ostatecznej wysokości tych różnic i tak zadecyduje kurs zastosowany do wyceny faktury końcowej (kurs średni NBP z dnia poprzedzającego dzień jej wystawienia).

Przykład

I. Założenia:

1. Jednostka podpisała umowę z kontrahentem z Francji na dostawę maszyny produkcyjnej wraz z montażem i rozruchem próbnym. Maszyna zostanie zakwalifikowana do środków trwałych i będzie służyła działalności opodatkowanej. Na poczet tej dostawy 9 lipca 2015 r. jednostka wpłaciła zaliczkę z konta walutowego w kwocie: 10.000 EUR (25% wartości kontraktu). 10 lipca 2015 r. kontrahent wystawił fakturę z tytułu otrzymanej zaliczki.

2. Rozchód waluty obcej z rachunku walutowego jednostka wycenia według kursu średniego NBP z dnia poprzedzającego dzień jej wypływu z konta. Przykładowe kursy średnie NBP zastosowane do wyceny to:

a) kurs z 8 lipca 2015 r.: 4,27 zł/EUR,

b) kurs z 9 lipca 2015 r.: 4,25 zł/EUR.

3. W dniu dokonania wpłaty zaliczki jednostka wykazała obowiązek podatkowy w VAT (w części dokonanej zapłaty). Podstawa opodatkowania wynosiła: 10.000 EUR × 4,27 zł/EUR = 42.700 zł.

II. Dekretacja:

III. Księgowania: