Koszty zakupu paliwa i opłat za przejazdy autostradą ponoszone w związku z podróżami służbowymi odbywanymi firmowymi samochodami

Podatnik prowadzący firmę transportową rozlicza się w oparciu o podatkową księgę przychodów i rozchodów. Koszty zakupu paliwa i opłat za przejazd autostradami pracownicy-kierowcy będący w podróży służbowej dokumentują paragonami i dowodami opłat. Czy wydatki te należy ewidencjonować w podatkowej księdze na podstawie tych dowodów w odrębnych pozycjach, czy można dokonać jednego zapisu na podstawie dowodu wewnętrznego "rozliczenie podróży służbowej"? Zaznaczam, że samochody, którymi pracownicy odbywają te podróże, są własnością firmy.

W tym przypadku koszty zakupu paliwa i opłaty za przejazd autostradami należy zaliczyć do kosztów bezpośrednio obciążających działalność pracodawcy, a podstawą ich zapisu w podatkowej księdze w kolumnie 13 "pozostałe wydatki" stanowić będą dowody dokumentujące poniesienie tych wydatków.

Sposób i podstawa wykazania kosztów podróży służbowej w podatkowej księdze

Kierowcom odbywającym podróże służbowe, zdefiniowane w art. 2 pkt 7 ustawy z dnia 16 kwietnia 2004 r. o czasie pracy kierowców (Dz. U. z 2012 r. poz. 1155 ze zm.), przysługują należności na pokrycie związanych z tym kosztów. Wydatki ponoszone z tego tytułu przez pracodawcę stanowią koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 updof i podlegają wykazaniu w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

Zgodnie z treścią ust. 13 objaśnień zawartych w załączniku nr 1 do rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, koszty podróży służbowych pracowników wpisuje się w księdze w kolumnie 13 "pozostałe wydatki". Podstawą zapisu wspomnianych kosztów jest sporządzony we własnym zakresie przez podatnika dowód wewnętrzny, zwany rozliczeniem kosztów podróży służbowej.

Minimalny zakres danych, jakie powinien zawierać taki dokument, określa § 14 ust. 3 tego rozporządzenia. Przepis ten stanowi, że dowody wewnętrzne dotyczące rozliczenia kosztów podróży służbowych pracowników powinny zawierać co najmniej następujące dane:

• imię i nazwisko,
   
• cel podróży,
   
• nazwę miejscowości docelowej,
   
• liczbę godzin i dni przebywania w podróży służbowej (data i godzina wyjazdu oraz powrotu),
   
• stawkę i wartość przysługujących diet.

Uwzględniając natomiast regulację zawartą w § 14 ust. 1 rozporządzenia, omawiany dowód wewnętrzny powinien być również zaopatrzony w datę i podpisy osób, które bezpośrednio dokonały wydatków.

Należności przysługujące kierowcom objęte rozliczeniem kosztów podróży służbowej

Należności na pokrycie kosztów podróży służbowych kierowców ustala się na zasadach określonych w przepisach art. 77⁵ § 3-5 Kodeksu pracy. To oznacza, że jeżeli u pracodawcy spoza sfery budżetowej warunki wypłacania tego rodzaju należności nie zostały określone w przepisach wewnątrzzakładowych lub w umowie o pracę, zastosowanie w tym zakresie mają przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. poz. 167).

Z § 5 ust. 1 powołanego rozporządzenia wynika, że pracownik obowiązany jest dokonać rozliczenia kosztów podróży służbowej nie później niż w terminie 14 dni od dnia jej zakończenia. Do tego rozliczenia powinien załączyć dokumenty, w szczególności rachunki, faktury lub bilety potwierdzające poszczególne wydatki. Udokumentowania nie wymagają jedynie diety i wydatki objęte ryczałtami. W przypadku niemożności przedstawienia dokumentu pracownik składa pisemne oświadczenie o dokonanym wydatku i przyczynach braku jego udokumentowania (§ 5 ust. 2 rozporządzenia).

Z tytułu podróży służbowej przysługuje m.in. zwrot kosztów:

• przejazdów oraz
   
• innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

Koszty te podlegają wykazaniu w rozliczeniu kosztów podróży.

Z regulacji rozporządzenia w sprawie podróży służbowej wynika, że określenie środka transportu należy do pracodawcy. Analiza przepisów dotyczących ustalania wysokości kosztów przejazdu wskazuje, że odnoszą się one wyłącznie do sytuacji, gdy pracownik odbywa podróż służbową środkiem transportu nienależącym do pracodawcy, tj.:

• środkami komunikacji publicznej i wówczas zwrot kosztów dokonywany jest w wysokości udokumentowanej biletami lub fakturami, albo
   
• na wniosek pracownika, jego prywatnym samochodem osobowym, motocyklem lub motorowerem; w takim przypadku koszty przejazdu ustala się na podstawie ewidencji przebiegu pojazdu, w wysokości tzw. kilometrówki (iloczyn liczby przejechanych kilometrów i ustalonej stawki za 1 kilometr przebiegu pojazdu).

W tym ostatnim przypadku, poza kosztami przejazdu pracownik może otrzymać również zwrot faktycznie poniesionych i udokumentowanych wydatków m.in. za przejazd drogami płatnymi i autostradami. Na potrzeby rozliczenia podróży służbowej tego rodzaju wydatki zakwalifikowano bowiem do wspomnianej już wcześniej kategorii innych niezbędnych wydatków (§ 4 omawianego rozporządzenia).

Przejazd w podróży służbowej samochodami firmowymi

Nie ma przeszkód prawnych, by pracodawca zlecając pracownikowi odbycie podróży służbowej, jako środek transportu wyznaczył samochód firmowy. Taką sytuację można uznać za typową w przypadku kierowców zatrudnionych w firmach transportowych, dla których podróżą służbową jest wykonywanie przewozu drogowego.

W naszej ocenie, jeżeli kierowca (bądź inny pracownik) korzysta w podróży służbowej z przejazdu samochodem firmowym, rozliczenie kosztów związanych z używaniem takiego pojazdu nie powinno być traktowane jako zwrot należności przysługujących pracownikom z tytułu odbycia podróży. Są to bowiem zwykłe koszty funkcjonowania firmy, które obciążają bezpośrednio pracodawcę w związku z prowadzoną działalnością. Powierzenie pracownikowi składnika firmowego majątku nie uzasadnia przerzucania na pracownika kosztów związanych z używaniem tego składnika w celach służbowych ani traktowania ewentualnego zwrotu kosztów poniesionych z tego tytułu przez tę osobę jako przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 updof.

Podstawa zapisu w księdze kosztów zakupu paliwa za granicą i opłat za przejazd autostradami

Pracownicy-kierowcy, którym pracodawca powierza firmowe samochody na potrzeby wykonania przewozu drogowego w ramach podróży służbowych, powinni dołożyć wszelkich starań w celu udokumentowania wydatków ponoszonych w związku z używaniem tych samochodów. Posiadanie właściwych dowodów dokumentujących poniesienie wydatków warunkuje bowiem możliwość ich wpisania do podatkowej księgi.

Podstawą zapisów w podatkowej księdze są dowody księgowe, do których stosownie do § 12 ust. 3 pkt 1 rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi zalicza się przede wszystkim faktury wystawione zgodnie z odrębnymi przepisami. Generalnie zatem na podstawie takich dowodów pracodawca może ewidencjonować wydatki poniesione przez pracowników w trakcie podróży służbowej na zakup paliwa i opłaty za przejazdy autostradą.

W przypadku braku faktury koszty przejazdu płatnymi autostradami można wykazywać w podatkowej księdze na podstawie dowodów księgowych, o których mowa w § 13 pkt 5 powołanego rozporządzenia, czyli dowodów opłat oraz dokumentów zawierających dane określone w § 12 ust. 3 pkt 2 rozporządzenia (por. interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 17 grudnia 2012 r., nr ILPB1/415-902/12-2/TW i nr ILPB1/415-903/12-2/TW).

Z kolei, stosownie do § 14 ust. 5 rozporządzenia, wydatki poniesione za granicą na zakup paliwa i olejów mogą być dokumentowane paragonami lub dowodami kasowymi zaopatrzonymi w datę i stempel (oznaczenie) wydającej je jednostki. Dowody te powinny również określać ilość, cenę jednostkową oraz wartość, za jaką dokonano zakupu. Treść paragonu lub dowodu kasowego należy uzupełnić poprzez wpisanie, na ich odwrocie, nazwiska podatnika (nazwy zakładu), adresu oraz rodzaju (nazwy) zakupionego towaru.

Wspomniane dowody księgowe, dokumentujące koszty związane z używaniem firmowych samochodów, należy wpisywać w podatkowej księdze w kolumnie 13 "pozostałe wydatki" w odrębnych pozycjach. Przepisy rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi nie dopuszczają bowiem ewidencjonowania takich jednorodnych kosztów w oparciu o sporządzony przez podatnika we własnym zakresie dokument zbiorczy. Nie ma natomiast przeszkód, by koszty poniesione w danym okresie (np. za dany miesiąc) wpisać w jednej pozycji na podstawie uzyskanego od kontrahenta dokumentu zbiorczego (zestawienia opłat), jeżeli spełnia on wymogi określone w § 12 ust. 3 pkt 2 i ust. 4 rozporządzenia (por. interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 15 stycznia 2008 r., nr IBPB1/415-177/07/KB).