Nowelizacja ustawy o rachunkowości niesie ze sobą wiele pozytywnych zmian dla jednostek gospodarczych. Zwiększone zostaną limity pozwalające na stosowanie uproszczeń w prowadzeniu ksiąg rachunkowych, sporządzaniu i badaniu sprawozdań finansowych. Poza tym jednak do prawa bilansowego zostaną wprowadzone przepisy o sprawozdawczości zrównoważonego rozwoju, tzw. sprawozdawczości ESG (Environmental - środowisko, Social Responsibility - społeczna odpowiedzialność i Corporate Governance - ład korporacyjny). Niektóre z wprowadzanych zmian będą miały zastosowanie od 2025 r., a niektóre jeszcze do kończącego się 2024 r.
Ustawa z dnia 6 grudnia 2024 r. o zmianie ustawy o rachunkowości, ustawy o biegłych rewidentach, firmach audytorskich oraz nadzorze publicznym oraz niektórych innych ustaw została już podpisana przez Prezydenta RP i na dzień oddania GP do druku oczekuje na ogłoszenie. Wprowadza ona do krajowego porządku prawnego dyrektywy dotyczące sprawozdawczości mniejszych jednostek oraz sprawozdawczości w zakresie zrównoważonego rozwoju, ale także przewiduje inne zmiany, m.in. w prawie bilansowym. Wejdzie ona w życie zasadniczo w ciągu 14 dni od dnia ogłoszenia, przy czym na mocy przepisów przejściowych jej regulacje w określonym zakresie będą miały zastosowanie już od 2024 r.
Zgodnie z nowym brzmieniem art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości przepisy tej ustawy trzeba będzie stosować m.in. do mających siedzibę lub miejsce sprawowania zarządu na terytorium RP osób fizycznych, spółek cywilnych osób fizycznych, spółek cywilnych osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku, spółek jawnych osób fizycznych, spółek partnerskich oraz przedsiębiorstw w spadku, jeżeli ich przychody netto ze sprzedaży towarów i produktów za poprzedni rok obrotowy wyniosły co najmniej równowartość w walucie polskiej 2.500.000 euro (dotychczas 2.000.000 euro i brane pod uwagę były przychody netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych). W myśl art. 14 ustawy nowelizującej przepis art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości w brzmieniu nadanym ustawą nowelizującą ma zastosowanie po raz pierwszy do roku obrotowego rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2024 r. Przy czym na potrzeby ustalenia spełnienia warunku określonego w tym przepisie uwzględnia się przychody netto ze sprzedaży towarów i produktów osiągnięte w poprzednim roku obrotowym rozpoczynającym się po dniu 31 grudnia 2023 r.
Stąd, aby ustalić, czy wymienione podmioty mają obowiązek prowadzenia pełnej księgowości w 2025 r., należy porównać ich przychody za 2024 r. z limitem 2.500.000 euro. Przeliczenia limitu na złote należy dokonać po średnim kursie ogłoszonym przez NBP na 1 października 2024 r., czyli 4,2846 zł/euro (art. 3 ust. 3 ustawy o rachunkowości).
Do limitu określonego w ustawie o rachunkowości odwołuje się też art. 24a ust. 4, ust. 4b, ust. 4c, ust. 4e i ust. 4f i ust. 6 ustawy o pdof (Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.). Przepisy te sformułowane są podobnie jak w ustawie o rachunkowości i przedstawiają ten sam sposób przeliczania limitu, przy czym mowa w nich o przychodach w rozumieniu art. 14 ustawy o pdof (są to m.in. przychody z operacji finansowych, z odpłatnego zbycia środków trwałych, z odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku).
Zatem, jeśli obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych w 2025 r. określają wymienione wcześniej osoby fizyczne i spółki, które w 2024 r. prowadziły:
Odpowiednie zmiany związane ze zwiększeniem limitu przychodów decydującym o prowadzeniu ksiąg rachunkowych wprowadzono w przepisach o dobrowolnym prowadzeniu ksiąg (art. 2 ust. 2 ustawy o rachunkowości) i o oświadczeniu składanym do KRS przez spółki jawne niesporządzające sprawozdania finansowego (art. 70a tej ustawy).
Limit przychodów za 2024 r., którego osiągnięcie powoduje konieczność prowadzenia pełnej księgowości w 2025 r., to 10.711.500 zł.
Oprócz tego, że w ustawie o rachunkowości zostaną podwyższone progi dla jednostek mikro i małych, zostaną też przekonstruowane uproszczenia wiążące się z tymi statusami. Po zmianach wprowadzonych nowelizacją, zgodnie z nowymi art. 3 ust. 1 pkt 1a i pkt 1b ustawy o rachunkowości:
1) jednostką mikro będzie jednostka, która w roku obrotowym, za który sporządza sprawozdanie finansowe, oraz w roku poprzedzającym ten rok obrotowy, a w przypadku jednostki rozpoczynającej działalność albo prowadzenie ksiąg rachunkowych w sposób określony ustawą - w roku obrotowym, w którym rozpoczęła działalność albo prowadzenie ksiąg rachunkowych w sposób określony ustawą, nie przekroczyła co najmniej 2 z następujących 3 wielkości:
a) 2.000.000 zł - w przypadku sumy aktywów bilansu na koniec roku obrotowego,
b) 4.000.000 zł - w przypadku przychodów netto ze sprzedaży towarów i produktów za rok obrotowy,
c) 10 osób - w przypadku średniorocznego zatrudnienia w przeliczeniu na pełne etaty
- przy czym jednostka traci status jednostki mikro, jeżeli w roku obrotowym, za który sporządza sprawozdanie finansowe, oraz w roku poprzedzającym ten rok obrotowy przekroczyła co najmniej 2 z 3 tych wielkości,
2) jednostką małą będzie jednostka niebędąca jednostką mikro, która w roku obrotowym, za który sporządza sprawozdanie finansowe, oraz w roku poprzedzającym ten rok obrotowy, a w przypadku jednostki rozpoczynającej działalność albo prowadzenie ksiąg rachunkowych w sposób określony ustawą - w roku obrotowym, w którym rozpoczęła działalność albo prowadzenie ksiąg rachunkowych w sposób określony ustawą, nie przekroczyła co najmniej 2 z następujących 3 wielkości:
a) 33.000.000 zł - w przypadku sumy aktywów bilansu na koniec roku obrotowego,
b) 66.000.000 zł - w przypadku przychodów netto ze sprzedaży towarów i produktów za rok obrotowy,
c) 50 osób - w przypadku średniorocznego zatrudnienia w przeliczeniu na pełne etaty
- przy czym jednostka traci status jednostki małej, jeżeli w roku obrotowym, za który sporządza sprawozdanie finansowe, oraz w roku poprzedzającym ten rok obrotowy przekroczyła co najmniej 2 z 3 tych wielkości.
Te jednostki, które spełnią powyższe definicje, będą mogły:
Z nowych przepisów wynika, że jednostka uzyska status mikro lub małej wyłącznie na podstawie kryteriów wartościowych, a o wymienionych uproszczeniach w takiej jednostce decyduje kierownik jednostki. Przy tym z tych uproszczeń wyłącza się jednostki wymienione w nowym art. 3 ust. 1h ustawy o rachunkowości (tu m.in. krajowe instytucje płatnicze, emitenci papierów wartościowych dopuszczeni, emitenci zamierzający ubiegać się lub ubiegający się o ich dopuszczenie do obrotu na jednym z rynków regulowanych Europejskiego Obszaru Gospodarczego - EOG).
Ponadto jednostki mikro i małe mogą sporządzać uproszczone sprawozdanie finansowe (tu maksimum uproszczeń wskazują załączniki odpowiednio nr 4 i nr 5 do ustawy o rachunkowości) i nie sporządzać sprawozdania z działalności, jeśli decyzję w tej sprawie podejmie ich organ zatwierdzający (nowy art. 49c ustawy).
Warto przypomnieć, że do tej pory w ustawie o rachunkowości funkcjonują dwa rodzaje dedykowanych uproszczeń:
Co ważne, zgodnie z art. 14 ustawy nowelizującej przepisy w zakresie uproszczeń według nowej konstrukcji mają zastosowanie po raz pierwszy do sprawozdań sporządzonych za rok obrotowy rozpoczynający się po dniu 31 grudnia 2023 r. Oznacza to, że jednostki sporządzające sprawozdanie finansowe na koniec roku obrotowego przypadającego 31 grudnia 2024 r., jeśli zdecydują się na przywołane uproszczenia (uproszczenia w rachunkowości są dobrowolne), to muszą je stosować zgodnie z nowymi regulacjami. Jeśli chodzi o jednostki mikro i małe, które zechcą skorzystać z uproszczeń w sprawozdawczości za 2024 r., np. sporządzić sprawozdanie finansowe według załącznika nr 4 lub nr 5 do ustawy o rachunkowości, powinny one uzyskać nową decyzję (uchwałę) organu zatwierdzającego w sprawie uproszczeń na 2024 r. i ewentualnie dalsze lata, gdyż zmieniły się przepisy i warunki określające status tych jednostek.
Warto jeszcze nadmienić, że w myśl nowego art. 80 ust. 4 ustawy o rachunkowości nieprowadzące działalności gospodarczej związki zawodowe, organizacje pracodawców, izby gospodarcze itd., które dotychczas mogły być jednostkami mikro, gdy ich organ zatwierdzający podjął decyzję w tej sprawie, po nowelizacji przepisów nie będą takimi jednostkami, ale mogą stosować uproszczenia w sprawozdawczości dla jednostek mikro na podstawie tego przepisu. Usunięto jednak art. 47 ust. 3a ustawy o rachunkowości dotyczący tych jednostek, który pozwalał im ustaloną w rachunku zysków i strat różnicę pomiędzy przychodami a kosztami odnosić na zwiększenie - po zatwierdzeniu rocznego sprawozdania finansowego - odpowiednio przychodów lub kosztów w następnym roku obrotowym; różnica dodatnia mogła być też zaliczona na zwiększenie kapitału (funduszu) podstawowego. Zostanie więc wprowadzony jednolity sposób prezentacji w rachunku zysków i strat wyniku finansowego netto (zysk/strata netto) dla jednostek mikro, ustalanego na zasadach ogólnych, bez względu na to, czy jednostki te prowadzą działalność gospodarczą czy nie. Konsekwencją tego jest zmiana załącznika nr 4 do ustawy o rachunkowości w tym zakresie, ze skutkiem po raz pierwszy do sprawozdań sporządzonych za rok obrotowy rozpoczynający się po dniu 31 grudnia 2023 r.
Oprócz wcześniej wspomnianej zmiany w załączniku nr 4, w załączniku nr 1 i nr 5 zostanie wprowadzona zmiana dotycząca prezentacji w rachunku zysków i strat przychodów i kosztów ze sprzedaży materiałów. Przychody te i koszty były dotychczas prezentowane w tych wzorach rachunku zysków i strat łącznie z przychodami i kosztami ze sprzedaży towarów w segmencie podstawowej działalności operacyjnej. Po nowelizacji przychody i koszty związane ze sprzedażą materiałów będą wykazywane w pozostałej działalności operacyjnej. Świadczą o tym także zmiany dokonane w art. 3 ust. 1 pkt 32 ustawy o rachunkowości, stanowiącym definicję pozostałych przychodów i kosztów operacyjnych, i art. 42 ust. 2 tej ustawy, określającym wynik działalności operacyjnej.
Opisana zmiana załączników nr 1 i nr 5 będzie miała zastosowanie po raz pierwszy do sprawozdań sporządzonych za rok obrotowy rozpoczynający się po dniu 31 grudnia 2023 r.
W art. 64 ust. 1 pkt 4 ustawy o rachunkowości zostaną zwiększone wartości sumy bilansowej i przychodów decydujących o obowiązku badania rocznego sprawozdania finansowego przez jednostki, których dotyczy ten przepis. Zgodnie z jego nowym brzmieniem badaniu będą podlegać m.in. roczne sprawozdania finansowe - kontynuujących działalność pozostałych jednostek (m.in. spółek z o.o., komandytowych, jawnych, cywilnych, przedsiębiorstw osób fizycznych), które w poprzedzającym roku obrotowym, za który sporządzono sprawozdania finansowe, spełniły co najmniej 2 z następujących 3 warunków:
a) średnioroczne zatrudnienie w przeliczeniu na pełne etaty wyniosło co najmniej 50 osób,
b) suma aktywów bilansu na koniec roku obrotowego stanowiła równowartość w walucie polskiej co najmniej 3.125.000 euro (dotychczas 2.500.000 euro),
c) przychody netto ze sprzedaży towarów i produktów za rok obrotowy stanowiły równowartość w walucie polskiej co najmniej 6.250.000 euro (dotychczas 5.000.000 euro i brane pod uwagę były przychody netto ze sprzedaży towarów i produktów oraz operacji finansowych).
Przepisy zmienionego art. 64 ust. 1 pkt 4 ustawy o rachunkowości będą miały zastosowanie po raz pierwszy do roku obrotowego rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2024 r., przy czym na potrzeby ustalenia spełnienia warunków określonych w tym przepisie uwzględnia się sumę aktywów bilansu oraz przychody netto ze sprzedaży towarów i produktów osiągnięte w poprzednim roku obrotowym rozpoczynającym się po dniu 31 grudnia 2023 r. Zatem zmiana ta nie ma zastosowania do ustalania obowiązku badania sprawozdania finansowego sporządzonego na koniec roku obrotowego przypadającego 31 grudnia 2024 r.
Będąc przy kwestii badania sprawozdań, trzeba zauważyć, że dotychczas obowiązek badania sprawozdania finansowego określony na podstawie art. 64 ust. 1 ustawy o rachunkowości wyznaczał obowiązek sporządzenia dodatkowych elementów sprawozdania finansowego, tj. zestawienia zmian w kapitale (funduszu) własnym i rachunku przepływów pieniężnych (zrezygnować ze sporządzania tych elementów mogły jednostki mikro i małe, jeśli ich organ zatwierdzający podjął decyzję w tej sprawie). Po nowelizacji nowe brzmienie art. 45 ust. 3 ustawy o rachunkowości będzie wskazywać, że zestawienie zmian w kapitale (funduszu) własnym oraz rachunek przepływów pieniężnych będzie wchodzić w skład sprawozdania finansowego:
Po zmianie przepisów jednostka dominująca będzie mogła nie sporządzać skonsolidowanego sprawozdania finansowego, jeżeli na dzień bilansowy roku obrotowego oraz na dzień bilansowy roku poprzedzającego rok obrotowy łączne dane jednostki dominującej oraz wszystkich jednostek zależnych każdego szczebla:
1) przed dokonaniem wyłączeń konsolidacyjnych, o których mowa w art. 60 ust. 2 i ust. 6 ustawy o rachunkowości, nie przekroczyły co najmniej 2 z następujących 3 wielkości:
a) 48.000.000 zł - w przypadku sumy aktywów bilansu na koniec roku obrotowego (dotychczas 38.400.000 zł),
b) 96.000.000 zł - w przypadku przychodów netto ze sprzedaży towarów i produktów za rok obrotowy (dotychczas 76.800.000 zł),
c) 250 osób - w przypadku średniorocznego zatrudnienia w przeliczeniu na pełne etaty lub
2) po dokonaniu wyłączeń konsolidacyjnych, o których mowa w art. 60 ust. 2 i ust. 6 ustawy, nie przekroczyły co najmniej 2 z następujących 3 wielkości:
a) 40.000.000 zł - w przypadku sumy aktywów bilansu na koniec roku obrotowego (dotychczas 32.000.000 zł),
b) 80.000.000 zł - w przypadku przychodów netto ze sprzedaży towarów i produktów za rok obrotowy (dotychczas 64.000.000 zł),
c) 250 osób - w przypadku średniorocznego zatrudnienia w przeliczeniu na pełne etaty.
Jednostka dominująca może nie sporządzić za pierwszy rok obrotowy grupy kapitałowej skonsolidowanego sprawozdania finansowego, jeżeli nie zostaną przekroczone w tym roku 2 z 3 wielkości, o których mowa w pkt 1 lub 2 (nowy art. 56 ust. 1b ustawy o rachunkowości).
Przepisy o zwolnieniu z konsolidacji będą miały zastosowanie po raz pierwszy do sprawozdań sporządzonych za rok obrotowy rozpoczynający się po dniu 31 grudnia 2023 r.
Do ustawy o rachunkowości zostanie wprowadzony rozdział 6c przedstawiający zasady sporządzania sprawozdawczości zrównoważonego rozwoju. Przepisy tego rozdziału trzeba będzie stosować do jednostek będących:
Jednostka mała i jednostka średnia będące emitentami papierów wartościowych dopuszczonych do obrotu na jednym z rynków regulowanych EOG oraz jednostka duża będą obowiązane do przedstawienia w wyodrębnionej części sprawozdania z działalności informacji niezbędnych do zrozumienia wpływu jednostki na kwestie zrównoważonego rozwoju oraz do zrozumienia, w jaki sposób kwestie zrównoważonego rozwoju wpływają na rozwój, wyniki i sytuację jednostki, zwanych sprawozdawczością zrównoważonego rozwoju (patrz ramka). Do sporządzania takiej sprawozdawczości będzie również zobowiązana jednostka dominująca dużej grupy. Sprawozdawczość zrównoważonego rozwoju sporządza się zgodnie ze standardami tej sprawozdawczości. Podlega ona atestacji przez uprawnionego do tego biegłego rewidenta i publikacji na stronie internetowej jednostki wraz ze sprawozdaniem z działalności. W określonych w rozdziale 6c przypadkach można uprościć tę sprawozdawczość lub odstąpić od jej sporządzania.
W art. 14 ustawy nowelizującej przedstawiono harmonogram wdrażania przepisów o sprawozdawczości zrównoważonego rozwoju. Otóż będą one miały zastosowanie po raz pierwszy do sprawozdawczości zrównoważonego rozwoju lub sprawozdawczości zrównoważonego rozwoju grupy kapitałowej sporządzanej za rok obrotowy rozpoczynający się:
1) po dniu 31 grudnia 2023 r. - w przypadku jednostek, o których mowa w dotychczasowych art. 49b ust. 1 i art. 55 ust. 2b ustawy o rachunkowości, przy czym wskazane w tych przepisach suma aktywów bilansu na koniec roku obrotowego i przychody netto ze sprzedaży towarów i produktów za rok obrotowy wynoszą odpowiednio:
a) 110.000.000 zł i 220.000.000 zł - w przypadku, o którym mowa w art. 49b ust. 1 pkt 2 ustawy,
b) 132.000.000 zł i 264.000.000 zł - w przypadku, o którym mowa w art. 55 ust. 2b pkt 3 lit. b) tiret drugie ustawy,
2) po dniu 31 grudnia 2024 r. - w przypadku jednostek dużych i jednostek dominujących dużej grupy, innych niż określone w pkt 1, oraz Banku Gospodarstwa Krajowego,
3) po dniu 31 grudnia 2025 r. - w przypadku:
a) jednostek średnich będących emitentami papierów wartościowych dopuszczonych do obrotu na jednym z rynków regulowanych EOG,
b) jednostek małych będących emitentami papierów wartościowych dopuszczonych do obrotu na jednym z rynków regulowanych EOG,
c) małych i niezłożonych instytucji określonych w art. 4 ust. 1 pkt 145 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 575/2013 w sprawie wymogów ostrożnościowych dla instytucji kredytowych oraz zmieniającego rozporządzenie (UE) nr 648/2012 (Dz. Urz. UE L 176 z 27.06.2013, str. 1, z późn. zm.), pod warunkiem że są:
d) wewnętrznych zakładów ubezpieczeń oraz wewnętrznych zakładów reasekuracji, pod warunkiem że są:
4) po dniu 31 grudnia 2027 r. - w przypadku jednostek zależnych lub oddziałów, o których mowa w nowym art. 63zd ustawy o rachunkowości.
Nowe definicje jednostki średniej i dużej oraz dużej grupy (głównie na potrzeby przepisów o sprawozdawczości zrównoważonego rozwoju) zawiera art. 3 ust. 1 pkt 1c, pkt 1d i pkt 1e ustawy o rachunkowości.
Sprawozdawczość zrównoważonego rozwoju zawiera:
|
Podstawa prawna
Ustawa z dnia 29.09.1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2023 r. poz. 120 ze zm.)
|