Kursy walut do wyceny bilansowej składników aktywów i pasywów |
Zasady przeliczania na złote polskie dla celów bilansowych transakcji wyrażanych w walutach obcych reguluje art. 30 ustawy o rachunkowości. Na podstawie art. 30 ust. 2 ww. ustawy, wyrażone w walutach obcych operacje gospodarcze ujmuje się w księgach rachunkowych na dzień ich przeprowadzenia odpowiednio po kursie:
1) faktycznie zastosowanym w tym dniu, wynikającym z charakteru operacji - w przypadku sprzedaży lub kupna walut oraz zapłaty należności lub zobowiązań,
2) średnim ogłoszonym dla danej waluty przez Narodowy Bank Polski (NBP) z dnia poprzedzającego ten dzień - w przypadku zapłaty należności lub zobowiązań, jeżeli nie jest zasadne zastosowanie kursu, o którym mowa w pkt 1, a także w przypadku pozostałych operacji.
Z kolei z treści art. 30 ust. 1 ww. ustawy wynika, że nie rzadziej niż na dzień bilansowy wycenia się wyrażone w walutach obcych:
1) składniki aktywów (z wyłączeniem udziałów w jednostkach podporządkowanych wycenianych metodą praw własności) i pasywów - po obowiązującym na ten dzień średnim kursie ogłoszonym dla danej waluty przez NBP,
2) gotówkę znajdującą się w jednostkach prowadzących kupno i sprzedaż walut obcych - po kursie, po którym nastąpił jej zakup, jednak w wysokości nie wyższej od średniego kursu ogłoszonego na dzień wyceny dla danej waluty przez NBP.
Tabele kursów średnich Narodowego Banku Polskiego dostępne są w serwisie www.wskazniki.gofin.pl |
Pomimo że ww. przepis ustawy o rachunkowości nie wymienia szczegółowo składników aktywów i pasywów wyrażonych w walucie obcej, które podlegają wycenie na dzień bilansowy, to ma on zastosowanie do wyrażonych (płatnych) w walutach obcych aktywów pieniężnych i szeroko rozumianych rozrachunków (należności i zobowiązań).
Wycenie na dzień bilansowy podlegają wyrażone w walucie obcej:
|
W 2017 r. w jednostkach, których rok obrotowy pokrywa się z rokiem kalendarzowym, do wyceny na dzień bilansowy należy zastosować kursy ogłoszone przez NBP na 29 grudnia 2017 r. (30 grudnia 2017 r. przypadał w sobotę, zaś 31 grudnia 2017 r. przypadał w niedzielę), wynikające z tabeli nr 251/A/NBP/2017.
Kiedy powstają różnice kursowe z wyceny bilansowej |
Jeżeli kurs waluty z dnia zarachowania danego składnika aktywów lub zobowiązań różni się od średniego kursu waluty obowiązującego na dzień bilansowy, powstaną różnice kursowe dodatnie bądź ujemne.
Dodatnie różnice kursowe powstają, gdy: | Ujemne różnice kursowe powstają, gdy: | ||||
kurs na dzień powstania składnika aktywów |
< | kurs średni NBP na dzień bilansowy |
kurs na dzień powstania składnika aktywów |
> | kurs średni NBP na dzień bilansowy |
kurs na dzień powstania zobowiązania | > | kurs średni NBP na dzień bilansowy |
kurs na dzień powstania zobowiązania | < | kurs średni NBP na dzień bilansowy |
Wynikowe rozliczanie różnic kursowych |
Różnice kursowe, dotyczące aktywów i pasywów (z wyłączeniem inwestycji długoterminowych) wyrażonych w walutach obcych, powstałe na dzień ich wyceny, zalicza się odpowiednio do przychodów lub kosztów finansowych (por. art. 30 ust. 4 ustawy o rachunkowości). Jest to tzw. wynikowe rozliczanie różnic kursowych. Oznacza to, że różnice kursowe wpływają na wynik finansowy jednostki i są wykazywane w odpowiedniej pozycji rachunku zysków i strat.
Ujęcie w księgach rachunkowych różnic kursowych od należności i zobowiązań (w tym pożyczek i kredytów) oraz od własnych środków pieniężnych | |||||||||
dodatnich | ujemnych | ||||||||
|
|
Przykład
I. Założenia:
II. Dekretacja:
Opis operacji | Kwota | Konto | |
Wn | Ma | ||
1. PK - wycena bilansowa zobowiązania z tytułu pożyczki: 10.000 EUR × (4,2500 zł/EUR - 4,1709 zł/EUR) = |
791 zł | 24 | 75-0 |
III. Księgowania:
Bilansowe podejście do rozliczania różnic kursowych |
W określonych przypadkach stosuje się tzw. bilansowe podejście do rozliczania różnic kursowych. Oznacza to, że różnice nie wpływają na wynik finansowy, tylko na odpowiednie pozycje aktywów wykazywanych w bilansie jednostki, tj. zalicza się je do kosztu wytworzenia produktów lub ceny nabycia towarów a także ceny nabycia lub kosztu wytworzenia środków trwałych, środków trwałych w budowie lub wartości niematerialnych i prawnych.
W przypadku wyceny zobowiązań związanych z nabyciem lub wytworzeniem środków trwałych, środków trwałych w budowie lub wartości niematerialnych i prawnych powstałe na dzień bilansowy różnice kursowe zwiększają lub zmniejszają (korygują) ich wartość początkową (tj. cenę nabycia lub koszt wytworzenia) - por. art. 28 ust. 8 ustawy o rachunkowości.
W wyjątkowych sytuacjach różnice kursowe mogą być również zaliczane do kosztu wytworzenia produktów lub ceny nabycia towarów. Jak wskazano w art. 28 ust. 4 ustawy o rachunkowości, w przypadkach uzasadnionych niezbędnym, długotrwałym przygotowaniem towaru lub produktu do sprzedaży bądź długim okresem wytwarzania produktu, cenę nabycia lub koszt wytworzenia można zwiększyć o koszty obsługi zobowiązań zaciągniętych w celu finansowania zapasu towarów lub produktów w okresie ich przygotowania do sprzedaży bądź wytworzenia i związanych z nimi różnic kursowych, pomniejszone o przychody z tego tytułu.
Ujęcie w księgach rachunkowych różnic kursowych zmniejszających lub zwiększających wartość składnika aktywów |
|||||||||
dodatnich (zmniejszających) | ujemnych (zwiększających) | ||||||||
|
|
Uwaga: Po przyjęciu do użytkowania ww. składników różnice kursowe dotyczące nieuregulowanych zobowiązań z tytułu ich zakupu zalicza się odpowiednio do przychodów bądź kosztów finansowych - nie korygują one zatem ceny nabycia bądź kosztu wytworzenia.
Przykład
I. Założenia:
II. Dekretacja:
Opis operacji | Kwota | Konto | |
Wn | Ma | ||
1. PK - wycena bilansowa pozostałego do spłaty kredytu, zaciągniętego na budowę środka trwałego: 130.000 EUR × (4,1709 zł/EUR - 4,1000 zł/EUR) = |
9.217 zł | 08 | 13-4 |
III. Księgowania:
Wycena bilansowa należności w walucie obcej, objętej odpisem aktualizującym |
Jeśli wycena bilansowa dotyczy należności objętych odpisem aktualizującym, to generalnie równolegle do wyceny tych należności po obowiązującym w tym dniu kursie waluty, dokonuje się również przeliczenia uprzednio dokonanego odpisu aktualizującego.
Ujęcie w księgach rachunkowych różnic kursowych z wyceny należności objętych odpisem aktualizującym | |||||||||||||||||||||
dodatnich | ujemnych | ||||||||||||||||||||
|
|
Przykład
I. Założenia:
II. Dekretacja:
Opis operacji | Kwota | Konto | |
Wn | Ma | ||
1. PK - odpis aktualizujący wartość należności | 38.250,00 zł | 76-1 | 28 |
2. PK - wycena należności na dzień bilansowy: | |||
a) 15.000 EUR × (4,2500 zł/EUR - 4,1709 zł/EUR) = | 1.186,50 zł | 75-1 | 20 |
b) 1.186,50 zł × 60% = | 711,90 zł | 28 | 75-0 |
III. Księgowania:
Z uwagi na to, że w rachunku zysków i strat różnice kursowe wykazuje się "per saldo", powyższe operacje można zaksięgować w sposób uproszczony, tzn. pomijając księgowania na kontach 75-0 i 75-1.
Alternatywny sposób ewidencji różnic kursowych dotyczących części należności objętej odpisem aktualizującym | |||||||||
dodatnich - na podwyższenie kwoty uprzednio dokonanego odpisu |
ujemnych - na obniżenie kwoty uprzednio dokonanego odpisu |
||||||||
|
|
W przypadku należności objętych 100% odpisem aktualizującym, jednostka może - naszym zdaniem - zrezygnować z bilansowej wyceny zarówno należności głównej, jak i odpisu aktualizującego dokonanego od tej należności. Wartość takich należności nie jest wykazana w aktywach bilansu (ich wartość bilansowa wynosi zero) - por. art. 46 ust. 2 pkt 3 ustawy o rachunkowości.
Prezentacja skutków wyceny bilansowej w sprawozdaniu finansowym |
Różnice kursowe z wyceny bilansowej rozliczane wynikowo (w kosztach lub przychodach finansowych) podlegają wykazaniu w rachunku zysków i strat per saldo. Taki sposób prezentacji wynika z art. 42 ust. 3 ustawy o rachunkowości. Jednostki sporządzające sprawozdanie finansowe według załącznika nr 1 do ustawy o rachunkowości nadwyżkę dodatnich różnic kursowych nad ujemnymi prezentują w rachunku zysków i strat w pozycji J.V (wariant kalkulacyjny) albo pozycji G.V (wariant porównawczy), jako inne przychody finansowe. Zaś nadwyżkę ujemnych różnic kursowych nad dodatnimi jako inne koszty finansowe odpowiednio w pozycji K.IV (wariant kalkulacyjny) albo w pozycji H.IV (wariant porównawczy).
Wskazówki jak sporządzić sprawozdanie finansowe za 2017 r. można znaleźć w serwisie www.gofin.pl w zakładce Bilans 2017 |
Natomiast różnice kursowe zwiększające lub zmniejszające wartości aktywów prezentuje się w odpowiedniej pozycji aktywów bilansu, dotyczącej wycenianego składnika, np. w pozycji A.II.2. "Środki trwałe w budowie" lub B.I.3. "Produkty gotowe" albo B.I.4. "Towary".
|