W trakcie roku podatkowego podatnik podlegał obowiązkowemu ubezpieczeniu zdrowotnemu i opłacał składki na to ubezpieczenie z trzech tytułów, tj. jako przedsiębiorca prowadzący indywidualną działalność gospodarczą (opodatkowaną ryczałtem ewidencjonowanym), wspólnik spółki jawnej (opodatkowanej podatkiem liniowym) oraz wspólnik jednoosobowej spółki z o.o. Poza tym osiągał dochody z emerytury oraz ze sprawowania funkcji w zarządzie osoby prawnej. Czy jest dopuszczalne, by składki opłacone ze wszystkich trzech tytułów podatnik odliczył wyłącznie w zeznaniu PIT-37?
W określonych okolicznościach można "przenosić" składki na ubezpieczenie zdrowotne między zeznaniami i odliczać je w ramach innego źródła niż to, z którego uzyskano przychód będący podstawą wymiaru składek.
Osoby fizyczne podlegają obowiązkowi ubezpieczenia zdrowotnego z różnych tytułów. Z kolei przychody osiągane z tych tytułów, dla celów podatkowych, mogą być kwalifikowane do różnych źródeł przychodów i opodatkowane na odmiennych zasadach. Zasadniczo, składki na ubezpieczenie zdrowotne, o których mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1285 ze zm.), podlegają odliczeniu od podatku za 2021 r.:
W kwocie odliczenia mogą być uwzględnione wyłącznie składki:
Wysokość kwoty przyjętej do odliczenia musi być ustalona na podstawie dokumentów stwierdzających poniesienie tych składek.
W 2021 r. uprawnienie do odliczania składek na ubezpieczenie zdrowotne mogło być realizowane już przy obliczaniu zaliczek na podatek (z zastosowaniem skali podatkowej lub podatku liniowego), ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych lub karty podatkowej. Natomiast po zakończeniu roku podatkowego, kwoty odliczeń z tego tytułu wykazuje się odpowiednio w zeznaniu podatkowym PIT-37, PIT-36, PIT-36L i PIT-28.
Z kolei podatnicy opłacający podatek w formie karty podatkowej wysokość składki na ubezpieczenie zdrowotne zapłaconej i odliczonej od tego podatku w roku podatkowym wykazują po zakończeniu roku w deklaracji PIT-16A.
Podstawę wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne mogą stanowić przychody, które zgodnie z ustawą o PIT są opodatkowane zryczałtowanym podatkiem dochodowym, który jest pobierany bez obniżenia o te składki. Jako przykład można wskazać umowy zlecenia zawierane z osobami niebędącymi pracownikami, opiewające na należności nieprzekraczające 200 zł. Należności z takich umów mogą być podstawą wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne, a jednocześnie podlegają one opodatkowaniu podatkiem zryczałtowanym w wysokości 17% przychodów (art. 30 ust. 1 pkt 5a updof). Co ważne, nie obowiązują przepisy, które wykluczają możliwość odliczenia składek na ubezpieczenie zdrowotne opłacanych przez podatników od tych przychodów.
Wyraźne wykluczenie prawa do odliczania składek na ubezpieczenie zdrowotne, zastrzeżone w art. 27b ust. 1 updof, w brzmieniu obowiązującym do końca 2021 r., dotyczy jedynie takich składek, których podstawę wymiaru stanowi:
W praktyce ustalona kwota składek na ubezpieczenie zdrowotne podlegająca odliczeniu może być ograniczona wysokością podatku dochodowego. Odliczenie z tytułu składek nie może bowiem przekroczyć kwoty tego podatku.
Istotną wskazówkę interpretacyjną zawierają też przepisy art. 13 ust. 1 i art. 31 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, w brzmieniu obowiązującym do końca 2021 r., z których wynika, że odliczenie składek odpowiednio od ryczałtu ewidencjonowanego lub karty podatkowej jest możliwe pod warunkiem, że nie zostały one odliczone od podatku dochodowego.
Ministerstwo Finansów w odpowiedzi na pytanie naszego Wydawnictwa, nadesłanej 23 marca 2016 r. wyraziło stanowisko, że składki na ubezpieczenie zdrowotne powinny być odliczane w pierwszej kolejności w ramach tego źródła przychodów, z którego osiągane przychody stanowiły podstawę wymiaru tych składek. Dopiero gdy składki podlegające odliczeniu nie mogą być rozliczone w ramach źródła, o którym mowa, dopuszczalne jest ich odliczenie przez podatnika od podatku obliczonego od pozostałych dochodów (przychodów), nawet jeżeli podlegają one opodatkowaniu na innych zasadach.
Z tego wynika, że przyczyna "przeniesienia" składek do rozliczenia w innym zeznaniu nie może być dowolna, a w szczególności służyć optymalizacji podatkowej (np. podatnik nie wykazuje składek w PIT-28 lub PIT-36L tylko po to, by zwiększyć kwotę składek określającą limit dodatkowej kwoty zwrotu niewykorzystanej ulgi prorodzinnej). Powinna wynikać z przyczyn obiektywnych, np. gdy przepisy nie przewidują możliwości obniżenia o składki podatku obliczonego od przychodu, który stanowił podstawę ich wymiaru albo gdy wysokość składek podlegających odliczeniu jest wyższa od kwoty podatku.
Odnosząc się zatem do wątpliwości podniesionych w pytaniu, uważamy, że składki na własne ubezpieczenie zdrowotne opłacone z tytułu indywidualnej działalności gospodarczej opodatkowanej ryczałtem ewidencjonowanym podatnik powinien odliczyć od podatku w zeznaniu PIT-28, natomiast składki z tytułu działalności w formie spółki jawnej opodatkowanej podatkiem liniowym - od podatku w zeznaniu PIT-36L. Tylko w przypadku gdy w takim zeznaniu nie wykaże on podatku lub podatek będzie zbyt niski, by odliczyć pełną kwotę składek opłaconych z danego źródła, ich nieodliczoną część będzie mógł wykazać do odliczenia w zeznaniu PIT-37. Podatnik może natomiast swobodnie decydować, w jakim zeznaniu odliczy składki na ubezpieczenie zdrowotne, które opłacał jako wspólnik jednoosobowej spółki z o.o.
| ||||||||||||
|
||||||||||||
