Bilansowe i podatkowe rozliczenie kosztów wynagrodzeń

Zasadniczo należne wynagrodzenia wypłacone pracownikowi z tytułu umowy o pracę za dany miesiąc ujmuje się w księgach rachunkowych w kosztach miesiąca, którego dotyczą. W podobny sposób traktuje się składki na ubezpieczenia społeczne finansowane przez pracodawcę, składki na Fundusz Pracy (FP), składki na Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych (FGŚP) oraz Fundusz Emerytur Pomostowych (FEP). Postępowanie takie jest zgodne z bilansową zasadą memoriału, według której w księgach rachunkowych jednostki należy ująć wszystkie osiągnięte, przypadające na jej rzecz przychody i obciążające ją koszty związane z tymi przychodami dotyczące danego roku obrotowego, niezależnie od terminu ich zapłaty (por. art. 6 ust. 1 ustawy o rachunkowości). Oznacza to, że do ksiąg okresu sprawozdawczego należy wprowadzić w postaci zapisu, każde zdarzenie, które nastąpiło w tym właśnie okresie sprawozdawczym. Księgi powinny być prowadzone w taki sposób, aby dokonane w nich zapisy odzwierciedlały stan rzeczywisty.

Wysokość składek na ubezpieczenia podajemy w serwisie www.wskazniki.gofin.pl w zakładce Składki ZUS

Należy jednak zauważyć, iż w sytuacji opisanej w pytaniu składki ZUS obciążające zarówno pracodawcę, jak i pracowników oraz zaliczki na podatek dochodowy naliczone od wynagrodzeń za lipiec 2018 r., wypłaconych w sierpniu 2018 r., nie stanowią na koniec lipca wymagalnych prawnie zobowiązań. Mają one raczej charakter przyszłych zobowiązań. W przypadku sporządzania sprawozdania finansowego według załącznika nr 1 do ustawy o rachunkowości wykazuje się je w pasywach bilansu w pozycji B.I.3. "Pozostałe rezerwy - krótkoterminowe". Niemniej jednak, jeśli nie zniekształca to obrazu sytuacji finansowej jednostki, a przyjęta zasada będzie stosowana przez jednostkę w sposób ciągły, to zobowiązania takie można wykazać w pasywach bilansu w pozycji B.III.3 lit. g) "Zobowiązania krótkoterminowe wobec pozostałych jednostek z tytułu podatków, ceł, ubezpieczeń społecznych i zdrowotnych oraz innych tytułów publicznoprawnych".

Na podstawie art. 15 ust. 4g updop oraz art. 22 ust. 6ba updof, należności ze stosunku pracy oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi, ww. należności stanowią koszty uzyskania przychodów w momencie ich wypłacenia lub postawienia do dyspozycji pracowników (por. art. 16 ust. 1 pkt 57 updop oraz art. 23 ust. 1 pkt 55 updof).

Z kolei składki ZUS od ww. należności (w części finansowanej przez płatnika składek, tj. pracodawcę), składki na FP oraz FGŚP stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności te są należne, pod warunkiem że składki zostaną opłacone (por. art. 15 ust. 4h updop oraz art. 22 ust. 6bb updof):

• z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu, za który są należne - w terminie wynikającym z odrębnych przepisów,
   
• z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu następnym, w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony - nie później niż do 15 dnia tego miesiąca.

W przypadku uchybienia tym terminom, ww. składki stanowią koszty uzyskania przychodów z chwilą ich opłacenia do ZUS (por. art. 16 ust. 1 pkt 57a i ust. 7d updop oraz art. 23 ust. 1 pkt 55a i ust. 3d updop).

Należy w tym miejscu wspomnieć, iż termin, w którym pracodawca zobowiązany jest wypłacić wynagrodzenia zatrudnionym pracownikom, uregulowany jest w art. 85 Kodeksu Pracy. W myśl tego przepisu, wypłaty wynagrodzenia za pracę dokonuje się co najmniej raz w miesiącu, w stałym i ustalonym z góry terminie. Przy czym wynagrodzenie płatne raz w miesiącu wypłaca się z dołu, niezwłocznie po ustaleniu jego pełnej wysokości, nie później jednak niż w ciągu pierwszych 10 dni następnego miesiąca kalendarzowego. Jeżeli ustalony dzień wypłaty wynagrodzenia za pracę jest dniem wolnym od pracy, wypłaty należy dokonać w dniu poprzedzającym.

Przykład

I. Założenia:

1. Jednostka wypłaca wynagrodzenia za dany miesiąc 10. dnia następnego miesiąca. W związku z tym wynagrodzenia za lipiec 2018 r. zostały wypłacone 10 sierpnia 2018 r.
    
2. Ewidencja księgowa wynagrodzeń przedstawiona została na przykładzie jednego pracownika.
    
3. Pracownik otrzymuje wynagrodzenie ze stosunku pracy w wysokości: 4.000 zł. Przysługują mu podstawowe koszty uzyskania przychodów: 111,25 zł. Pracodawca jest upoważniony do pomniejszania zaliczki na podatek dochodowy o 1/12 kwoty zmniejszającej podatek: 46,33 zł. Właściwa dla pracodawcy stopa procentowa składki wypadkowej wynosi: 1,80%.
    
4. Rozliczenie podatkowo-składkowe pracownika za lipiec 2018 r.:

5. Jednostka zapłaciła z rachunku bankowego zobowiązania wobec ZUS i urzędu skarbowego w następujących terminach wymaganych przepisami prawa:

a) 17 września 2018 r. - zobowiązanie wobec ZUS (15 września 2018 r. przypadał w sobotę),

b) 20 września 2018 r. - zobowiązanie wobec urzędu skarbowego.

6. Ewidencję kosztów działalności operacyjnej jednostka prowadzi wyłącznie na kontach zespołu 4.

II. Dekretacja:

III. Księgowania:

A. Zapisy w księgach lipca 2018 r.

B. Zapisy w księgach sierpnia 2018 r.

C. Zapisy w księgach września 2018 r.