Umowa przewłaszczenia zawarta w celu zabezpieczenia kredytu

Spółka wzięła kredyt na zakup maszyny produkcyjnej. Zabezpieczeniem spłaty kredytu jest zawarta z bankiem umowa o przewłaszczenie na zabezpieczenie. Jak ująć w księgach zakup środka trwałego objętego umową przewłaszczenia na zabezpieczenie?

Przewłaszczenie na zabezpieczenie jest jedną z form zabezpieczenia spłaty wierzytelności. Stosowane jest przede wszystkim dla zabezpieczenia udzielonych przez bank kredytów i pożyczek. Umowa o przewłaszczenie na zabezpieczenie należy do umów nienazwanych, czyli bezpośrednio nieuregulowanych w przepisach. Jej zawieranie jest dopuszczalne w ramach zasady swobody umów przewidzianej w art. 353¹ K.c.

W świetle art. 101 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz. U. z 2012 r. poz. 1376 ze zm.), istotą przewłaszczenia jest, że dłużnik (może to być również osoba trzecia) - na podstawie umowy z wierzycielem - w celu zabezpieczenia spłaty należności, przenosi na rzecz wierzyciela, do czasu spłaty zadłużenia wraz z należnościami ubocznymi (odsetkami, kosztami itp.), prawo własności określonego składnika swojego majątku, np. samochodu, maszyny, towarów, wyrobów gotowych. Warto dodać, że na zasadzie swobody umów taką formę zabezpieczenia można ustanawiać także w umowach z innymi podmiotami niż banki. Przy czym umowy takie w praktyce zawierają różne zapisy w zakresie przeniesienia własności.

W przypadku określonym w pytaniu, w odniesieniu do zawartej umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie, do momentu spłaty kredytu właścicielem środka trwałego jest bank. Z kolei, gdy kredytobiorca spłaci kredyt, przeniesienie własności straci moc i kredytobiorca stanie się właścicielem rzeczy. Zwracamy jednak uwagę, że rzecz będąca przedmiotem zabezpieczenia pozostaje cały czas w faktycznym posiadaniu dłużnika i to on ma prawo jej używania w granicach ustalonych przez strony umowy. Zasadniczym celem umowy przewłaszczenia nie jest bowiem ostateczne przeniesienie własności nieruchomości na rzecz drugiego podmiotu, lecz wyłącznie zabezpieczenie roszczeń wierzyciela do momentu spłaty zobowiązania.

Ewidencja skutków realizacji umowy przewłaszczenia w księgach rachunkowych kredytobiorcy zależy od treści umowy zawartej pomiędzy nim a wierzycielem oraz sposobu zaspokojenia wierzyciela z przewłaszczonej rzeczy.

Zawartą umowę przewłaszczenia na zabezpieczenie wskazane jest ująć w księgach rachunkowych w ewidencji pozabilansowej, jednostronnym zapisem po stronie Ma na koncie 29-1 "Zobowiązania warunkowe". Przypominamy bowiem, że według ustawy o rachunkowości przez zobowiązania warunkowe rozumie się obowiązek wykonania świadczeń, których powstanie jest uzależnione od zaistnienia określonych zdarzeń (zob. art. 3 ust. 1 pkt 28 ustawy o rachunkowości).

Warto również podkreślić, że dopóki jednostka (kredytobiorca) spłaca kredyt oraz korzysta ze środków trwałych objętych przewłaszczeniem, może dokonywać od nich odpisów amortyzacyjnych na ogólnych zasadach dotyczących środków trwałych. Również według przepisów podatkowych, na podstawie art. 16f ust. 4 upodp oraz art. 22f ust. 5 updof, dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, które zostały przewłaszczone w celu zabezpieczenia wierzytelności, jest możliwe.

Przykład

I. Założenia:

1. Spółka z o.o. zakupiła maszynę produkcyjną za cenę: 100.000 zł (plus VAT: 23.000 zł).

2. Zakup maszyny spółka sfinansowała kredytem bankowym, a jego spłata została zabezpieczona umową przewłaszczenia tej maszyny.

3. Wartość początkową maszyny jednostka zwiększyła o potrąconą przez bank prowizję za udzielenie kredytu w wysokości: 1.400 zł. Bank przelał kredyt na rachunek bankowy jednostki w kwocie: 98.600 zł, tj. potrąconej o prowizję.

4. Spółka ustaliła, że okres ekonomicznej użyteczności maszyny produkcyjnej wynosi 10 lat, a roczna stopa amortyzacji wynosi: 10%.

5. Jednostka prowadzi ewidencję kosztów na kontach zespołu 4.

II. Dekretacja:

III. Księgowania:

Ewidencja pozabilansowa:

W bieżącym roku spółka straciła płynność finansową i nie jest w stanie już spłacać kredytu. Bank przejął maszynę na zabezpieczenie niespłaconego kredytu i zamierza ją sprzedać. Jak to zdarzenie ująć w księgach rachunkowych?

W sytuacji gdy dłużnik nie wypełni zobowiązania w wyznaczonym w umowie przewłaszczenia terminie, wierzyciel (w tym przypadku: bank) staje się nieograniczonym właścicielem rzeczy będącej przedmiotem przewłaszczenia. W takiej sytuacji wierzyciel ma prawo zaspokoić swoje roszczenie z tej rzeczy. W razie braku postanowień umownych w tym względzie wierzyciel może zaspokoić się, według swego wyboru, w każdy sposób, który nie jest sprzeczny z treścią stosunku prawnego łączącego strony, umową lub zasadami współżycia społecznego. Najczęściej jednak mamy do czynienia ze sprzedażą, dzierżawą lub zatrzymaniem rzeczy.

Zwracamy uwagę, że jeśli wierzyciel otrzyma więcej niż wynosi wierzytelność, to nadwyżkę powinien przekazać dłużnikowi. Jeżeli zaś otrzyma mniej, to może dochodzić od niego spłaty pozostałej części wierzytelności.

W zakresie podatku od towarów i usług samo zawarcie umowy przewłaszczenia nie jest czynnością opodatkowaną. Jednak gdy dłużnik nie wywiązuje się ze spłaty kredytu, następuje wydanie rzeczy wierzycielowi, a po stronie dłużnika powstaje obowiązek podatkowy w VAT. Obowiązek podatkowy powstaje na zasadach ogólnych, tj. w momencie wystawienia faktury, nie później jednak niż w siódmym dniu od dnia wydania towaru. Jeśli bowiem kredytobiorca nie spłaca zobowiązań, bank nabywa prawo do rozporządzania przedmiotem umowy przewłaszczenia, jak właściciel. Na dłużniku w takim przypadku ciąży obowiązek udokumentowania przekazania środka trwałego dla banku fakturą i odprowadzenia podatku należnego (jeżeli nie przysługuje zwolnienie z VAT na podstawie odrębnych przepisów - np. sprzedaż towarów używanych).

Dla celów podatku dochodowego, zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 8 updof oraz art. 12 ust. 4 pkt 13 updop, nie jest przychodem podatkowym przychód z odpłatnego zbycia na podstawie umowy przewłaszczenia w celu zabezpieczenia wierzytelności, w tym pożyczki lub kredytu, do czasu ostatecznego przeniesienia własności przedmiotu tej umowy. W takim przypadku wysokość dochodu z odpłatnego zbycia składników majątku należy określić z uwzględnieniem art. 14 i art. 16 ust. 1 pkt 1 updop oraz art. 24 ust. 2 pkt 1 zd. 2 updof (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 27 maja 2013 r., nr ILPB1/415-236/13-4/AP).

Ewidencja rozliczenia należności z bankiem, w sytuacji gdy dłużnik nie spłaca kwoty długu może przebiegać za pomocą konta rozrachunkowego 24 "Pozostałe rozrachunki" (w analityce: Rozrachunki z bankiem).

Przykład

I. Założenia:

1. Spółka sfinansowała zakup środka trwałego w 2012 r. kredytem bankowym w wysokości: 72.570 zł wraz z odsetkami. W ramach umowy kredytowej podpisała umowę warunkową przewłaszczenia środka trwałego o wartości: 72.570 zł.

2. W lipcu 2013 r. jednostka w wyniku kłopotów finansowych przestała spłacać kredyt, a bank zgodnie z umową przewłaszczenia zażądał wydania środka trwałego. Na dzień przekazania środka trwałego zadłużenie z tytułu kredytu wraz z odsetkami wynosiło: 30.500 zł.

3. Wartość początkowa środka trwałego wynosiła: 59.000 zł, a dotychczasowe umorzenie na dzień jego wydania wynosiło: 12.400 zł. W dniu przejęcia środka trwałego przez bank, jego cena rynkowa brutto wynosiła: 55.350 zł.

II. Dekretacja:

III. Księgowania:

Ewidencja pozabilansowa: