Uproszczenia w zakresie rozliczania kosztów na przełomie lat obrotowych

Jednostka, stosując przepisy ustawy o rachunkowości, uwzględnia również zasadę istotności, o której mowa w art. 4 ust. 4 i 4a oraz art. 8 ust. 1 ustawy o rachunkowości. Stosownie do wymienionych przepisów, jednostka określając zasady (politykę) rachunkowości powinna zapewnić wyodrębnienie w rachunkowości wszystkich zdarzeń istotnych do oceny sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku finansowego, przy zachowaniu zasady ostrożności. Przy czym, jak wynika z art. 4 ust. 4 ustawy o rachunkowości, w ramach przyjętych zasad (polityki) rachunkowości jednostka może stosować uproszczenia. Warunkiem stosowania uproszczeń jest jednak to, aby wywołane nimi pominięcia bądź zniekształcenia, ani pojedynczo, ani łącznie, nie były istotne i nie mogły wprowadzać użytkowników sprawozdań finansowych w błąd. Ocena, czy kwoty podlegające rozliczaniu w czasie są istotne, czy też nieistotne, należy do samej jednostki. Każda jednostka powinna samodzielnie przyjąć próg istotności na zasadzie szacunkowej. W świetle art. 4 ust. 4a ustawy o rachunkowości, informacje wykazywane w sprawozdaniu finansowym uznaje się za istotne, gdy ich pominięcie lub zniekształcenie może wpływać na decyzje podejmowane na ich podstawie przez użytkowników tych sprawozdań. Nie można uznać poszczególnych pozycji za nieistotne, jeżeli wszystkie nieistotne pozycje o podobnym charakterze łącznie uznaje się za istotne.

Przypominamy przy tym, iż obowiązująca w rachunkowości zasada ciągłości określona w art. 5 ustawy o rachunkowości nakłada na jednostki obowiązek stosowania przyjętych zasad (polityki) rachunkowości (w tym w zakresie stosowanych uproszczeń) w sposób ciągły, dokonując w kolejnych latach obrotowych jednakowego grupowania operacji gospodarczych, wyceny aktywów i pasywów i sporządzania sprawozdań finansowych tak, aby za kolejne lata informacje z nich wynikające były porównywalne.

Poniżej przedstawimy uproszczenia jakie można zastosować w praktyce dla celów bilansowych w odniesieniu do czynnych rozliczeń międzyokresowych kosztów na przykładzie polisy ubezpieczeniowej opłaconej w listopadzie 2019 r. obejmującej okres od 1 listopada 2019 r. do 31 października 2020 r. i prenumeraty opłaconej w 2019 r. z góry za cały 2020 r.

W przypadku polisy ubezpieczeniowej opłaconej w listopadzie 2019 r. obejmującej okres od 1 listopada 2019 r. do 31 października 2020 r., której kwota jest nieistotna, uproszczenie może polegać na rozliczeniu składki ubezpieczeniowej proporcjonalnie do lat, których dotyczy, w następujący sposób:

1) część składki dotyczącej 2019 r. (za listopad i grudzień) odnosi się jednorazowym zapisem w ciężar kosztów 2019 r. w dacie poniesienia (w listopadzie 2019 r.),

2) część składki dotyczącej 2020 r. (za okres od stycznia do października) odnosi się w koszty jednorazowym zapisem na początku tego roku obrotowego (w styczniu 2020 r.).

Przykład

Zastosowanie uproszczenia w zakresie kosztów ubezpieczenia
dotyczącego dwóch lat obrotowych

I. Założenia:

1. Spółka zawarła umowę ubezpieczenia firmowego majątku. Według polisy ubezpieczenie obejmuje okres od 1 listopada 2019 r. do 31 października 2020 r. Kwota składki wynosi: 3.000 zł.
    
2. Jednostka ewidencjonuje i rozlicza koszty wyłącznie na kontach zespołu 5, a koszty dotyczące następnego roku obrotowego ujmuje na koncie czynnych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Rokiem obrotowym jednostki jest rok kalendarzowy. W ramach zasad (polityki) rachunkowości spółka stosuje uproszczenie w zakresie czynnych rozliczeń międzyokresowych kosztów i koszty nieistotne, dotyczące dwóch okresów sprawozdawczych, przypisuje jednorazowo do okresów, których dotyczą.
    
3. Zgodnie z postanowieniami swojej polityki rachunkowości spółka ustaliła koszt ubezpieczenia dotyczący 2019 r. oraz 2020 r. w następujący sposób:

a) miesięczna składka ubezpieczenia: 3.000 zł : 12 m-cy = 250 zł,

b) koszty ubezpieczenia przypadające na 2019 r. (tj. od 1 listopada 2019 r. do 31 grudnia 2019 r.): 250 zł × 2 m-ce = 500 zł,

c) koszty ubezpieczenia przypadające na 2020 r. (tj. od 1 stycznia 2020 r. do 31 października 2020 r.): 250 zł × 10 m-cy = 2.500 zł.

II. Dekretacja:

III. Księgowania:

A. Zapisy w księgach listopada 2019 r.

B. Zapisy w księgach stycznia 2020 r.

Innym uproszczeniem stosowanym w praktyce dla celów bilansowych w odniesieniu do kosztów podlegających rozliczeniu w czasie jest jednorazowe odpisanie w koszty całego wydatku w momencie jego poniesienia. Naszym zdaniem można je stosować tylko w wyjątkowych sytuacjach przy bardzo małej istotności. Przykładowo, w odniesieniu do polisy ubezpieczeniowej o wartości nieistotnej w ocenie jednostki, opłaconej w listopadzie 2019 r., obejmującej okres od 1 listopada 2019 r. do 31 października 2020 r., zastosowanie tego uproszczenia skutkuje odniesieniem całej kwoty składki (zarówno dotyczącej 2019 r., jak i 2020 r.) jednorazowo w koszty 2019 r. w momencie poniesienia, tj. w listopadzie 2019 r.

Z kolei w przypadku prenumeraty opłaconej w 2019 r. z góry za cały 2020 r. koszty dotyczą w całości następnego roku obrotowego, tj. 2020 r. Jeśli więc w ocenie jednostki kwota prenumeraty jest nieistotna, to może ona zastosować uproszczenie w zakresie czynnych rozliczeń międzyokresowych kosztów i odnieść ją jednorazowo w ciężar kosztów stycznia 2020 r. Naszym zdaniem w odniesieniu do ww. prenumeraty nie powinno się stosować uproszczenia polegającego na odniesieniu całego wydatku w koszty w momencie jego poniesienia, tj. w 2019 r., gdyż nie dotyczy tego okresu. Takie uproszczenie byłoby całkowicie sprzeczne z zasadą memoriału.

Przykład

Zastosowanie uproszczenia w zakresie prenumeraty dotyczącej
w całości kolejnego roku obrotowego

I. Założenia:

1. Spółka opłaciła w grudniu 2019 r. prenumeratę czasopism w formie elektronicznej na okres od 1 stycznia 2020 r. do 31 grudnia 2020 r. W grudniu otrzymała też fakturę za opłaconą prenumeratę w wysokości: 1.200 zł netto.
    
2. Jednostka ewidencjonuje i rozlicza koszty wyłącznie na kontach zespołu 4, a koszty dotyczące następnego roku obrotowego ujmuje na koncie czynnych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Rokiem obrotowym jednostki jest rok kalendarzowy.
    
3. W ramach zasad (polityki) rachunkowości jednostka zastosowała uproszczenie w zakresie czynnych rozliczeń międzyokresowych kosztów i odniosła wydatek na prenumeratę za 2020 r. jednorazowo w ciężar kosztów stycznia 2020 r.

II. Dekretacja:

III. Księgowania:

Zapisy w księgach stycznia 2020 r.