Bilans 2018

Jak szukać?»

Aktualnie jesteś: Gofin.pl (strona główna)  »  BILANS 2018  »  Wycena aktywów i pasywów  »   Ustalanie wartości rezerw i biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów na ...
POLECAMY
Bilans 2018 - ważne informacje
E-sprawozdania finansowe
Od 1 października 2018 r. wszystkie jednostki prowadzące księgi rachunkowe sprawozdanie finansowe sporządzają się w postaci elektronicznej. Przy czym sprawozdania finansowe jednostek wpisanych do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego sporządza się w strukturze logicznej oraz formacie udostępnianych w Biuletynie Informacji Publicznej na stronie podmiotowej urzędu obsługującego ministra właściwego do spraw finansów publicznych
E-sprawozdania finansowe
Harmonogram prac dotyczących sprawozdania finansowego za 2018 r.
IV kwartał 2018 r.
 
Na dzień bilansowy, tzn. 31 grudnia 2018 r.
 
Nie później niż do 26 marca 2019 r.
 
Nie później niż do końca marca 2019 r.
 
Harmonogram prac dotyczących sprawozdania finansowego za 2018 rok
Terminy i metody inwentaryzacji aktywów i pasywów
Generalnie inwentaryzację przeprowadza się na ostatni dzień każdego roku obrotowego, czyli w jednostkach, których rok obrotowy pokrywa się z kalendarzowym - na 31 grudnia 2018 r. Inwentaryzację niektórych aktywów drogą spisu z natury lub potwierdzenia salda można jednak rozpocząć w październiku 2018 r. a zakończyć do 15 stycznia 2019 r., są to m.in.:
 
Terminy i metody inwentaryzacji aktywów i pasywów
Podmioty zobowiązane do badania sprawozdania finansowego za 2018 r.
Obowiązkowi badania przez firmę audytorską podlegają roczne skonsolidowane sprawozdania finansowe grup kapitałowych oraz roczne sprawozdania finansowe - kontynuujących działalność jednostek wymienionych w art. 64. ust. 1-4 ustawy o rachunkowości
Podmioty zobowiązane do badania sprawozdania finansowego za 2018 r.
Uproszczone sprawozdanie finansowe za 2018 r. 
Jednostki spełniające warunki określone w ustawie o rachunkowości mogą skorzystać z możliwości sporządzania sprawozdania finansowego w formie uproszczonej, tj. według załącznika nr 4 do ustawy o rachunkowości (dla jednostek mikro), według załącznika nr 5 do ustawy o rachunkowości (dla jednostek małych) oraz według załącznika nr 6 do ustawy o rachunkowości, przeznaczonego dla niektórych organizacji prowadzących działalność pożytku publicznego
Uproszczone sprawozdanie finansowe za 2018 r.
Sprawozdanie finansowe zgodnie z MSR mają obowiązek sporządzać tylko ściśle określone podmioty
Przepisy ustawy o rachunkowości ściśle określają, które jednostki mają obowiązek, a które prawo do stosowania MSR przy sporządzaniu sprawozdań finansowych.
Sprawozdanie finansowe zgodnie z MSR mają obowiązek sporządzać tylko ściśle określone podmioty
A A A  poleć artykuł   drukuj artykuł

Ustalanie wartości rezerw i biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów na dzień bilansowy

Zeszyty Metodyczne Rachunkowości

1. Szacowanie rezerw na dzień bilansowy

Ustawa o rachunkowości nie określa szczegółowych zasad wyceny rezerw, dlatego też jednostki mogą w tym zakresie stosować Krajowy Standard Rachunkowości nr 6 "Rezerwy, bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów, zobowiązania warunkowe" (Dz. Urz. Min. Fin. z 2014 r. nr 12).

Rezerwy - zarówno tzw. "rezerwy klasyczne", tworzone na podstawie art. 35d ustawy o rachunkowości, księgowane na koncie 83 "Rezerwy", jak i rezerwy w postaci biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów, tworzone na podstawie art. 39 ust. 2 pkt 2 ustawy o rachunkowości, które księguje się na koncie 64-1 "Bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów" - wycenia się na dzień bilansowy, w uzasadnionej, wiarygodnie oszacowanej wartości. Szacunku tego dokonuje kierownictwo jednostki, wspomagając się przy tym dotychczasowymi doświadczeniami dotyczącymi podobnych transakcji, czy pomocą niezależnych ekspertów. W każdym przypadku należy uwzględnić ryzyko i niepewność, które są nierozerwalnie związane z prowadzoną przez jednostkę działalnością gospodarczą. Jednak niepewność ta nie może usprawiedliwiać tworzenia nadmiernych rezerw lub celowego zawyżania zobowiązań - takie działanie jest kategorycznie niedopuszczalne.

Nie ma jedynego możliwego sposobu obliczania rezerw. Przy szacowaniu ich wartości można się posłużyć różnymi metodami wyceny, które są dopasowane do konkretnych okoliczności. Dodać należy, że przy szacowaniu kwoty rezerw należy również uwzględniać te zdarzenia przyszłe, które mogą wpłynąć na wartość przyszłego zobowiązania, o ile istnieją wystarczające i obiektywne dowody na to, że zdarzenia te nastąpią.


Oszacowanie rezerwy dotyczącej zbioru wielu przyszłych zdarzeń gospodarczych

Jeżeli wyceniana rezerwa dotyczy zbioru wielu przyszłych zdarzeń gospodarczych, przy szacunku jej wartości uwzględnia się wszystkie możliwe kwoty związane z tymi zdarzeniami oraz odpowiadające im prawdopodobieństwa.

Oznacza to, że kwota rezerwy będzie iloczynem oszacowanych wartości i odpowiadającego im prawdopodobieństwa wystąpienia zdarzenia. Sytuacje takie najczęściej odnoszą się do rezerw związanych bezpośrednio z działalnością operacyjną jednostki, takich jak z tytułu napraw gwarancyjnych i rękojmi za sprzedane produkty długotrwałego użytku, księgowanych na koncie 64-1 "Bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów".

Przykład

Jednostka zajmuje się produkcją i sprzedażą czajników elektrycznych. W danym roku wartość sprzedaży wyniosła: 150.000 zł. Z doświadczeń lat poprzednich ustalono, że średnio rocznie 3% sprzedanych produktów jest zwracane w celu reklamacji. Dlatego ustalono, że wartość rezerwy na naprawy gwarancyjne wyniesie: 150.000 zł × 3% = 4.500 zł.


Oszacowanie rezerwy na pojedyncze zobowiązanie

W sytuacji jednak, gdy jednostka wycenia kwotę rezerwy koniecznej dla wywiązania się z pojedynczego obowiązku, wynik najbardziej prawdopodobny może stanowić rzetelny szacunek zobowiązania. Nie jest więc konieczne dokonywanie dodatkowych obliczeń związanych z prawdopodobieństwem wystąpienia określonych zdarzeń. Niemniej jednak, nie zwalnia to jednostki z obowiązku przeanalizowania innych możliwych wyników. Nie jest również konieczne przyjęcie wartości najbardziej prawdopodobnej - w przypadku, gdy inne możliwe wyniki są w większości wyższe lub w większości niższe od wyniku najbardziej prawdopodobnego, rzetelny szacunek może stanowić wynik wyższy lub niższy.

Przykład

Wobec jednostki toczy się postępowanie sądowe, które w ocenie adwokata prowadzącego sprawę ma 70% prawdopodobieństwo porażki i będzie skutkować koniecznością zapłaty odszkodowania w kwocie: 100.000 zł. Przewidywana kwota rezerwy wyniesie zatem: 100.000 zł, a nie 100.000 zł × 70% = 70.000 zł.


Zastosowanie stopy dyskontowej do wyceny rezerw

KSR nr 6 dopuszcza przy szacowaniu wartości rezerw zmiany wartości pieniądza w czasie. Stąd kwota rezerwy odzwierciedlać będzie wartość bieżącą przyszłych zobowiązań na każdy dzień bilansowy.

Jako stopę dyskontową proponuje się rynkową stopę zwrotu z wysoko ocenianych obligacji przedsiębiorstw lub rynkowych stóp zwrotu z obligacji skarbowych, ustaloną na dzień tworzenia lub weryfikacji rezerwy. Wybór stopy dyskonta powinien być precyzyjnie zaznaczony w przyjętych przez jednostkę zasadach (polityce) rachunkowości. Ponadto, rynkowa stopa zwrotu z obligacji skarbowych może być skorygowana o czynnik związany z ryzykiem, jeżeli rezerwa dotyczy na przykład operacji finansowych dokonywanych na rynkach, których ryzyko, a zatem i stopy procentowe, są wyższe od przeciętnego oprocentowania obligacji skarbowych. W celu precyzyjnego oszacowania stopy dyskonta termin wykupu wybranego typu obligacji powinien być zgodny z przewidywanym terminem wykorzystania rezerwy.

Przy stosowaniu dyskonta wartość bilansowa rezerwy rośnie w każdym okresie wraz z upływem czasu. Wzrost ten znajdzie odzwierciedlenie w rachunku zysków i strat jako koszt finansowy. W księgach rachunkowych można go zadekretować zapisem: Wn konto 75-1, Ma konto 83.

Dodać należy, że stopa dyskontowa powinna być ustalona przed opodatkowaniem, czyli odzwierciedlać bieżącą ocenę rynku odnośnie wartości pieniądza w czasie, jak również ryzyko związane bezpośrednio z danym składnikiem zobowiązań.

Uwzględnienie zmiany wartości pieniądza w czasie wymaga obliczenia współczynnika dyskontującego, zgodnie z poniższym wzorem:

  1
dn = 
  (1 + r)n

gdzie:

dn - współczynnik dyskontujący dla roku n,

r - przyjęta stopa procentowa,

n - liczba lat.

Przykład

Jednostka w roku 2014 utworzyła rezerwę długoterminową na 4 lata, na rekultywację terenów leśnych. Szacowana kwota zobowiązania wynosiła: 500.000 zł. Jednostka zdecydowała się na wykazywanie kwoty rezerwy w wartości zdyskontowanej, ze stopą dyskontową na poziomie oprocentowania obligacji Skarbu Państwa o tym samym okresie wykupu, która wyniosła 5%. Stąd zdyskontowana wartość rezerwy w 2014 r. wyniosła:

500.000 zł : (1 + 0,05) 4 = 411.351,24 zł.

Ewidencja utworzenia rezerwy na rekultywację, jej aktualizacji oraz wykorzystania może przebiegać następująco:

1. Utworzenie rezerwy w wartości zdyskontowanej na koniec 2014 r.: 411.351,24 zł
      - Wn konto 76-1 "Pozostałe koszty operacyjne",
      - Ma konto 83 "Rezerwy".
2. Aktualizacja wartości na koniec 2015 r.: 431.918,80 - 411.351,24 = 20.567,56 zł
      - Wn konto 75-1 "Koszty finansowe",
      - Ma konto 83 "Rezerwy".
3. Aktualizacja wartości na koniec 2016 r.: 453.514,74 - 431.918,80 = 21.595,94 zł
      - Wn konto 75-1 "Koszty finansowe",
      - Ma konto 83 "Rezerwy".
4. Aktualizacja wartości na koniec 2017 r.: 476.190,48 - 453.514,74 = 22.675,74 zł
      - Wn konto 75-1 "Koszty finansowe",
      - Ma konto 83 "Rezerwy".
5. Wykorzystanie rezerwy w 2018 r. w związku z powstaniem zobowiązania:
   a) powstanie zobowiązania: 500.000 zł
      - Ma konto 24 "Pozostałe rozrachunki",
   b) wykorzystanie rezerwy: 476.190,48 zł
      - Wn konto 83 "Rezerwy",
   c) nadwyżka zobowiązania nad kwotą rezerwy: 23.809,52 zł
      - Wn konto 75-1 "Koszty finansowe".

Ze względu na możliwe zmiany założeń i okoliczności dotychczasowych szacunków dotyczących wartości rezerw, co najmniej na dzień bilansowy należy zweryfikować zarówno zasadność, jak i wysokość kwoty utworzonej rezerwy. Należy pamiętać o inwentaryzacji rezerw, której dokonuje się nie rzadziej niż na ostatni dzień roku obrotowego przez porównanie danych z ksiąg rachunkowych z odpowiednimi dokumentami i weryfikacji realnej wartości tych składników. W sposób szczególny należy zweryfikować stosowaną do wyceny stopę dyskontową, jeżeli wymagają tego okoliczności.


Ustalenie w rachunku zysków i strat kosztu netto utworzonej rezerwy

KSR nr 6 wskazuje również, że przy wycenie rezerw nie bierze się pod uwagę zysków z oczekiwanego zbycia aktywów, np. części odzyskanych w toku wykonania napraw gwarancyjnych, nawet jeśli oczekiwane zbycie jest związane ze zdarzeniem stanowiącym powód utworzenia rezerwy oraz przewidywanym zwrotem wydatków przez osoby trzecie. Jednak przy prezentacji w rachunku zysków i strat koszt (lub strata) dotyczący utworzonej rezerwy może być wykazany w kwocie netto, tzn. po pomniejszeniu o kwotę ujętą jako zwrot wydatków (por. pkt 4.17 KSR nr 6). Podobna sytuacja ma miejsce, gdy jednostka oczekuje, że część lub całość wydatków niezbędnych do wywiązania się z zobowiązania, na które utworzono rezerwę, zostanie jej zwrócona przez stronę trzecią, np. dostawcę, podwykonawcę, kooperanta, zwrot wydatków ujmuje się wyłącznie wtedy, gdy jest praktycznie pewne, że jednostka go rzeczywiście otrzyma, jeśli wypełni ciążący na niej obowiązek. W takim przypadku oczekiwany zwrot wydatków ujmuje się jako oddzielny składnik aktywów, przy czym kwota zwrotu wydatków nie może przekraczać kwoty rezerwy.

Przykład

Jednostka posiada samochód dostawczy, który w listopadzie uległ wypadkowi. W związku z tym jest niezdolny do dalszego użytkowania. Do dnia bilansowego nie dokonano jego likwidacji i powstała konieczność utworzenia rezerwy na koszty likwidacji w kwocie: 30.000 zł. Jednocześnie jednostka otrzymała odszkodowanie z zakładu ubezpieczeń w kwocie: 12.000 zł.

1. Utworzenie rezerwy na przewidywalne koszty likwidacji: 30.000 zł
      - Wn konto 76-1 "Pozostałe koszty operacyjne",
      - Ma konto 83 "Rezerwy".
2. Zarachowanie należnego odszkodowania z zakładu ubezpieczeń: 12.000 zł
      - Wn konto 24 "Pozostałe rozrachunki",
      - Ma konto 76-0 "Pozostałe przychody operacyjne".

W rachunku zysków i strat sporządzonym według załącznika nr 1 do ustawy o rachunkowości, stosując pkt 4.17 KSR nr 6, można wykazać kwotę netto rezerwy w wierszu E.III (wariant porównawczy) lub H.III (wariant kalkulacyjny) pozostałych kosztów operacyjnych w wartości: 30.000 zł - 12.000 zł = 18.000 zł.


2. Konsekwencje podatkowe tworzenia rezerw

Utworzenie rezerwy czy to w postaci rezerwy klasycznej, czy w postaci rozliczenia międzyokresowego biernego niesie za sobą określone konsekwencje podatkowe. Dla celów podatkowych rezerwy oraz bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów, nie stanowią kosztów w momencie ich utworzenia. W świetle art. 16 ust. 1 pkt 27 updop, nie są bowiem kosztem uzyskania przychodów rezerwy utworzone zgodnie z ustawą o rachunkowości, inne niż określone w ustawie podatkowej jako taki koszt.

Jednak w momencie, gdy rezerwa przekształca się w zobowiązanie, może mieć wpływ na podstawę opodatkowania. Jeżeli w wartości bilansowej rezerwy zawarte są kwoty, które w przyszłości zmniejszą podstawę opodatkowania, to w związku z obsługą lub rozliczeniem zobowiązania nastąpi zmniejszenie podstawy opodatkowania w przyszłości, wynikające z przeszłych zdarzeń. Powstanie zatem przejściowa ujemna różnica pomiędzy wartością bilansową a podatkową pasywów.

W związku z tym w jednostkach będących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych może wystąpić obowiązek utworzenia aktywów z tytułu odroczonego podatku dochodowego.

Przykład

Jednostka posiada rezerwy o wartości: 550.000 zł z dwóch tytułów: na przewidywaną kwotę kary za zanieczyszczanie środowiska: 400.000 zł i z tytułu udzielonych gwarancji: 150.000 zł. Pierwsza rezerwa w przypadku powstania zobowiązania nie będzie kosztem uzyskania przychodów, gdyż wyłącza się z kosztów podatkowych kary związane z nieprzestrzeganiem przepisów w zakresie ochrony środowiska, a na kwotę utworzonej rezerwy nie będzie naliczany podatek odroczony. Natomiast druga kwota, w przypadku powstania zobowiązania stanie się kosztem podatkowym, gdyż przepisy podatkowe przewidują, że koszty napraw gwarancyjnych są kosztami uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia. Zdarzenia te będą zaewidencjonowane następująco:

1. Utworzenie rezerwy na kary za zanieczyszczanie środowiska: 400.000 zł
      - Wn konto 76-1 "Pozostałe koszty operacyjne",
      - Ma konto 83 "Rezerwy".
2. Utworzenie rezerwy na naprawy gwarancyjne: 150.000 zł
      - Wn konto 52-7 "Koszty sprzedaży",
      - Ma konto 64-1 "Bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów".
3. W związku z utworzeniem rezerwy na naprawy gwarancyjne naliczono aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego: 150.000 zł × 19% = 28.500 zł
      - Wn konto 65-0 "Aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego",
      - Ma konto 87-0 "Podatek dochodowy od osób prawnych".
 
Sklep internetowy - sklep.gofin.pl
 
Wydawnictwo Podatkowe GOFIN sp. z o.o., ul. Owocowa 8, 66-400 Gorzów Wlkp., tel. 95 720 85 40, faks 95 720 85 60
Wydawnictwo Podatkowe GOFIN
Szanowny Użytkowniku !
Prosimy o zapoznanie się z poniższymi informacjami oraz wyrażenie dobrowolnej zgody poprzez kliknięcie przycisku "Zgadzam się".
Pamiętaj, że zawsze możesz wycofać zgodę.

Serwis internetowy, z którego Pani/Pan korzysta używa plików cookies w celu:

  • zapewnienia prawidłowego działania serwisów (utrzymania sesji),

  • analizy statystyk ruchu i reklam w serwisach,

  • zbierania i przetwarzania danych osobowych w celu wyświetlenia personalizowanych reklam.

Pliki cookies

Są to pliki instalowane w urządzeniach końcowych osób korzystających z serwisu, w celu administrowania serwisem, dostosowania treści serwisu do preferencji użytkownika, utrzymania sesji użytkownika oraz dla celów statystycznych i targetowania behawioralnego reklamy (dostosowania treści reklamy do indywidualnych potrzeb użytkownika). Informujemy, że istnieje możliwość określenia przez użytkownika serwisu warunków przechowywania lub uzyskiwania dostępu do informacji zawartych w plikach cookies za pomocą ustawień przeglądarki lub konfiguracji usługi. Szczegółowe informacje na ten temat dostępne są u producenta przeglądarki, u dostawcy usługi dostępu do internetu oraz w Polityce prywatności i plików cookies.

Administratorzy

Administratorem Pana/Pani danych osobowych w związku z korzystaniem z serwisu internetowego i jego usług jest Wydawnictwo Podatkowe GOFIN sp. z o.o.

Administratorem danych osobowych w plikach cookies w związku z wyświetleniem analizy statystyk i wyświetlaniem spersonalizowanych reklam jest partner Wydawnictwa Podatkowego GOFIN sp. z o.o., Stroer Digital Operations sp. z o.o. (SDO). Odbiorcą informacji z plików cookies są Netsprint S.A., Google LLC oraz spółki zlecające SDO realizację kampanii reklamowej, a także podmioty badające i zliczające tę kampanię. Dane te mogą ponadto zostać udostępnione na rzecz partnerów handlowych SDO.

Jakie ma Pani/Pan prawa w stosunku do swoich danych osobowych?

Wobec swoich danych mają Pan/Pani prawo do żądania dostępu do swoich danych, ich sprostowania, usunięcia lub ograniczenia przetwarzania, prawo do wniesienia sprzeciwu wobec przetwarzania danych, prawo do cofnięcia zgody.

Podstawy prawne przetwarzania Pani/Pana danych osobowych

  • Niezbędność przetwarzania danych w związku z wykonaniem umowy

    Umowa w naszym przypadku oznacza akceptację regulaminu naszych usług. Jeśli zatem akceptuje Pani/Pan umowę na realizację danej usługi, to możemy przetwarzać Pani/Pana dane w zakresie niezbędnym do realizacji tej umowy.

  • Niezbędność przetwarzania danych w związku z prawnie uzasadnionym interesem administratora

    Dotyczy sytuacji, gdy przetwarzanie danych jest uzasadnione z uwagi na usprawiedliwione potrzeby administratora, tj. dokonanie pomiarów statystycznych, ulepszania naszych usług, jak również prowadzenie marketingu i promocji własnych usług administratora w serwisie internetowym.

  • Dobrowolna zgoda

    Aby móc wyświetlać spersonalizowane reklamy dopasowane do Pani/Pana zainteresowań, partner Wydawnictwa Podatkowego GOFIN sp. z o.o., Stroer Digital Operations sp. z o.o. musi mieć możliwość przetwarzania Pani/Pana danych. Udzielenie takiej zgody jest całkowicie dobrowolne (nie ma obowiązku jej udzielenia).

Zgoda

W związku z powyższymi wyjaśnieniami prosimy o wyrażenie dobrowolnej zgody na przetwarzanie Pani/Pana danych osobowych w związku z możliwością wyświetlenia reklam dopasowanych do Pani/Pana zainteresowań poprzez kliknięcie w przycisk „Zgadzam się” lub „Nie teraz” w przypadku braku zgody.