Wycena bilansowa zobowiązań

Zobowiązania prezentuje się w pasywach bilansu, w zależności od terminu ich zapłaty, jako długo- i krótkoterminowe. Co do zasady, na dzień bilansowy, wycenia się je w kwocie wymagającej zapłaty. Zobowiązania długoterminowe obejmują zobowiązania wymagalne w okresie przekraczającym 12 miesięcy od dnia bilansowego. Krótkoterminowe natomiast, to wszystkie nieuregulowane na dzień bilansowy zobowiązania z tytułu dostaw i usług (bez względu na termin ich zapłaty), a także całość lub część pozostałych zobowiązań, które stają się wymagalne w ciągu 12 miesięcy od dnia bilansowego.

Inwentaryzacja

Na mocy art. 26 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości wierzyciel jest zobligowany potwierdzić salda swoich należności. Wysyła on w tym celu do dłużnika pismo. Dłużnik potwierdza swoje zobowiązanie odsyłając wierzycielowi zaakceptowany druk. Jeśli salda są niezgodne, to dłużnik wykazuje, z których pozycji wynika rozbieżność. Należy ją następnie wyjaśnić i ustalić prawidłowe saldo. W taki sposób przeprowadzona zostaje inwentaryzacja należności u wierzyciela oraz równocześnie zobowiązań u dłużnika. Przepisy ustawy o rachunkowości nie zobowiązują bowiem dłużników do wysyłania potwierdzeń sald swoich zobowiązań. W ustawie o rachunkowości mowa jest tylko o potwierdzeniu sald należności (art. 26 ust. 1 pkt 2 ustawy). Jeśli jednak dłużnik uzna za stosowne wystąpienie z potwierdzeniem wysokości długu, to ustawa tego nie zabrania. Inwentaryzację zobowiązań wobec osób nieprowadzących ksiąg rachunkowych, z tytułów publicznoprawnych (jeżeli przeprowadzenie ich spisu z natury lub uzgodnienie z przyczyn uzasadnionych nie było możliwe) przeprowadza się drogą porównania danych ksiąg rachunkowych z odpowiednimi dokumentami i weryfikacji wartości tych składników (art. 26 ust. 1 pkt 3 ustawy).

Wycena na dzień bilansowy

Na dzień bilansowy zobowiązania wycenia się zasadniczo w kwocie wymagającej zapłaty. Zobowiązania finansowe jednak (w tym np. z tytułu kredytów) należy wycenić według skorygowanej ceny nabycia, a jeśli jednostka przeznacza je do sprzedaży w okresie do 3 miesięcy, to wycenia je według wartości rynkowej lub inaczej określonej wartości godziwej (art. 28 ust. 1 pkt 8 i 8a ustawy). Wycena zobowiązań w kwocie wymagającej zapłaty polega na ujęciu w bilansie zobowiązań w wartości nominalnej wraz z naliczonymi odsetkami należnymi kontrahentowi (umownymi lub ustawowymi, w tym z tytułu zwłoki w zapłacie). Wartość nominalna zobowiązań to wartość, w jakiej zobowiązania figurują w księgach rachunkowych na kontach 21 "Rozrachunki z dostawcami", 22 "Rozrachunki publicznoprawne", 23 "Rozrachunki z pracownikami". Odsetki od zobowiązań odnosi się zasadniczo na konto 75-1 "Koszty finansowe". Wyjątek stanowią odsetki od zobowiązań z tytułu budowy środków trwałych czy inwestycji w nieruchomości a także zakupu wartości niematerialnych i prawnych za okres przed przyjęciem ich do używania.

Skorygowana cena nabycia, stosowana przy wycenie zobowiązań finansowych, opiera się na zasadach określonych w rozporządzeniu Ministra Finansów w sprawie szczegółowych zasad uznawania, metod wyceny, zakresu ujawniania i sposobu prezentacji instrumentów finansowych (Dz. U. z 2017 r. poz. 277). Skorygowana cena nabycia to cena nabycia, w jakiej składnik zobowiązań finansowych został po raz pierwszy wprowadzony do ksiąg rachunkowych, pomniejszona o spłaty wartości nominalnej, odpowiednio skorygowana o skumulowaną kwotę zdyskontowanej różnicy między wartością początkową składnika i jego wartością w terminie wymagalności, wyliczoną za pomocą efektywnej stopy procentowej. Warto pamiętać, że w myśl art. 28b ust. 1 ustawy o rachunkowości, powyższego rozporządzenia mogą nie stosować jednostki, które za poprzedni rok obrotowy nie przekroczyły co najmniej dwóch z następujących trzech wielkości:

• 25.500.000 zł sumy aktywów bilansu na koniec roku,
   
• 51.000.000 zł przychodów netto ze sprzedaży towarów i produktów za rok obrotowy,
   
• 50 osób średniorocznego zatrudnienia w przeliczeniu na pełne etaty.

Powyższego przepisu nie stosuje się jednak do jednostek, o których mowa w art. 3 ust. 1e pkt 1-6 ustawy, a także do jednostek mikro (art. 28b ust. 2 ustawy). Jeśli jednostka nie stosuje do wyceny zobowiązań finansowych przepisów rozporządzenia, wycenia je w kwocie wymagającej zapłaty.

Na dzień bilansowy zobowiązania wyrażone w walucie obcej należy przeliczyć na złotówki według kursu średniego NBP ogłoszonego na ten dzień. Powstałe różnice kursowe odnosi się na konto 75-1 "Koszty finansowe" lub 75-0 "Przychody finansowe", z wyjątkiem różnic kursowych dotyczących zobowiązań z tytułu budowy środków trwałych czy inwestycji w nieruchomości oraz zakupu wartości niematerialnych i prawnych powstałych przed przyjęciem ich do używania.

Prezentacja w bilansie

Zobowiązania wykazuje się w pasywach bilansu. Pozycja, w której się je przedstawia, zależy od załącznika do ustawy o rachunkowości, według którego jednostka sporządza sprawozdanie finansowe. Zobowiązania długoterminowe to te, które powstały z innych tytułów niż dostawy i usługi, a termin ich płatności przypada w całości lub części po roku od dnia bilansowego. W odniesieniu do bilansu sporządzanego na dzień 31 grudnia 2021 r. - będą to zobowiązania przypadające do spłaty w 2023 r. i w latach kolejnych. W zależności od wzoru sprawozdania finansowego, z jakiego korzysta jednostka, kwotę zobowiązań długoterminowych ujawnia się w pasywach bilansu w pozycji:

1) B.II.1 - wobec jednostek powiązanych, B.II.2 - wobec pozostałych jednostek, w których jednostka posiada zaangażowanie w kapitale, B.III.3 - wobec pozostałych jednostek z podziałem na: kredyty i pożyczki, zobowiązania z tytułu emisji dłużnych papierów wartościowych, inne zobowiązania finansowe, zobowiązania wekslowe i inne - jeśli sprawozdanie sporządzane jest według załącznika nr 1 do ustawy o rachunkowości,

2) B "Zobowiązania i rezerwy na zobowiązania, w tym zobowiązania z tytułu kredytów i pożyczek" - gdy sprawozdanie przygotowywane jest według załącznika nr 4,

3) B.II - "Zobowiązania długoterminowe, w tym z tytułu kredytów i pożyczek" - przy sporządzaniu sprawozdania zgodnie z załącznikiem nr 5,

4) B.II - "Zobowiązania długoterminowe" - jeśli sprawozdanie przygotowywane jest według załącznika nr 6.

Natomiast zobowiązania krótkoterminowe są to wszystkie zobowiązania z tytułu dostaw i usług oraz inne zobowiązania, które są płatne w całości lub części w ciągu roku od dnia bilansowego. Biorąc pod uwagę sprawozdanie finansowe za 2021 r., będą to zobowiązanie płatne w 2022 r. Zobowiązania krótkoterminowe prezentuje się w bilansie w pozycji:

1) B.III.1 - wobec jednostek powiązanych - z podziałem na zobowiązania z tytułu dostaw i usług oraz inne, B.III.2 - wobec pozostałych jednostek, w których jednostka posiada zaangażowanie w kapitale, z podziałem na zobowiązania z tytułu dostaw i usług oraz inne, B.III.3 - wobec pozostałych jednostek, z podziałem na: kredyty i pożyczki, zobowiązania z tytułu emisji dłużnych papierów wartościowych, inne zobowiązania finansowe, zobowiązania z tytułu dostaw i usług (o okresie wymagalności do 12 miesięcy i powyżej 12 miesięcy), zaliczki otrzymane na dostawy i usługi, zobowiązania wekslowe, zobowiązania z tytułu podatków, ceł, ubezpieczeń społecznych i zdrowotnych oraz innych tytułów publicznoprawnych, zobowiązania z tytułu wynagrodzeń oraz inne - gdy sprawozdanie przygotowywane jest według załącznika nr 1 do ustawy o rachunkowości,

2) B "Zobowiązania i rezerwy na zobowiązania, w tym zobowiązania z tytułu kredytów i pożyczek" - jeśli sprawozdanie sporządzane jest według załącznika nr 4,

3) B.III "Zobowiązania krótkoterminowe, w tym: z tytułu kredytów i pożyczek, z tytułu dostaw i usług (w tym do 12 miesięcy i powyżej 12 miesięcy) oraz fundusze specjalne" - przy sporządzaniu sprawozdania zgodnie z załącznikiem nr 5,

4) B.III - "Zobowiązania krótkoterminowe" - jeśli sprawozdanie przygotowywane jest według załącznika nr 6.

Przykład 1 Założenia Spółka 4 grudnia 200X r. zakupiła samochód dostawczy. Z faktury wystawionej przez sprzedawcę w tym dniu wynikają następujące dane: a) wartość netto: 100.000 zł, b) VAT naliczony podlegający odliczeniu: 23.000 zł, c) wartość brutto: 123.000 zł Samochód przyjęto do używania pod datą 31 grudnia 200X r.   Jednostka sporządza sprawozdanie finansowe według załącznika nr 5 do ustawy o rachunkowości. Dekretacja Opis operacji Kwota Konto Wn Ma 1. Faktura dokumentująca zakup samochodu dostawczego:          a) wartość netto 100.000 zł 30      b) VAT naliczony podlegający odliczeniu 23.000 zł 22-2      c) wartość brutto 123.000 zł   24 2. OT - przyjęcie środka trwałego do używania: 100.000 zł 01 30 Księgowania Prezentacja w bilansie na dzień 31 grudnia 200X r. Zobowiązanie wobec dostawcy samochodu dostawczego w kwocie 123.000 zł (saldo Ma konta 24) jednostka wykaże w pasywach bilansu w pozycji B.III lit. b) "Zobowiązania krótkoterminowe z tytułu dostaw i usług". Przykład 2 Spółka z o.o. otrzymała w grudniu 200X r. kredyt długoterminowy na działalność obrotową w kwocie 200.000 zł. Kredyt będzie spłacany od stycznia 200X+1 r. Miesięczna rata kredytu to 4.000 zł. Jednostka ustaliła wartość odsetek dotyczących 200X r. w kwocie 400 zł i ujęła je zapisem: Wn konto 75-1 "Koszty finansowe", Ma konto 13-4 "Kredyty bankowe" (w analityce: Odsetki nienotyfikowane przez bank). Jednostka sporządza sprawozdanie finansowe według załącznika nr 1 do ustawy o rachunkowości. W pasywach bilansu sporządzanego na dzień 31 grudnia 200X r. spółka wykaże wartość: - kredytu krótkoterminowego w kwocie 48.400 zł, tj. (4.000 zł × 12 miesięcy) + 400 zł - ujmie go w pozycji B.III.3 lit. a), - kredytu długoterminowego w kwocie 152.000 zł, tj. (200.000 zł - 48.000 zł) - ujmie go w pozycji B.II.3 lit. a).