Facebook
Bilans 2020

Jak szukać?»

Aktualnie jesteś: Gofin.pl (strona główna)  »  BILANS 2020  »  Wycena aktywów i pasywów  »   Wycena bilansowa niezakończonych usług długoterminowych
POLECAMY
A A A  poleć artykuł   drukuj artykuł

Wycena bilansowa niezakończonych usług długoterminowych

Gazeta Podatkowa nr 5 (1776) z dnia 18.01.2021
Dorota Przybyszewska

Usługi długoterminowe to takie, które są objęte indywidualną umową z zamawiającym, a przewidywany okres ich wykonania jest dłuższy niż 6 miesięcy. Z ustawy o rachunkowości wynika szczególny sposób wyceny takich umów niezakończonych na dzień bilansowy.

Usługi długoterminowe

Umowy długoterminowe (o przewidywanym w umowie okresie wykonania dłuższym niż 6 miesięcy) charakteryzują się tym, że ich wykonanie i odbiór często przypadają na inny okres sprawozdawczy niż ten, w którym rozpoczęto prace. Zasady współmierności oraz memoriału, sformułowane w art. 6 ust. 1 i ust. 2 ustawy o rachunkowości, nakazują przypisać poszczególnym okresom, w których wykonano świadczenia, dotyczące ich przychody i koszty.

Szczegółowe zasady ustalania przychodów i kosztów z tytułu długoterminowych niezakończonych usług, w tym budowlanych, zostały określone w art. 34a34c ustawy o rachunkowości. Wskazówki na temat realizacji tych przepisów zawiera Krajowy Standard Rachunkowości nr 3 "Niezakończone usługi budowlane" (Dz. Urz. Min. Fin. z 2018 r. poz. 76). Dotyczy on głównie niezakończonych umów na usługi budowlane, polegające na budowie, odbudowie, ulepszeniu, rozbiórce i remoncie konstrukcji połączonych z gruntem w sposób trwały, wykonanych z materiałów budowlanych i elementów składowych. Jednak jak stanowi pkt 2.2 KSR nr 3, zasady ustalania przychodów i kosztów w nim zawarte zaleca się odpowiednio stosować także do innych usług o podobnym charakterze (np. do ustalania przychodów i kosztów z długoterminowych umów o usługi informatyczne, projektowe, geologiczne, naukowo-badawcze). Przyjęcie do stosowania rozwiązań określonych w KSR nr 3 jest dobrowolne, w razie gdy jednostka zdecyduje się na to, powinna to zapisać w zasadach (polityce) rachunkowości.

W celu umożliwienia rzetelnego oszacowania przychodów i kosztów z niezakończonych na dzień bilansowy umów długoterminowych, dla każdego zlecenia powinno być utworzone w ewidencji księgowej osobne konto przychodów i kosztów.

Usługi o krótszym niż 6 miesięcy przewidywanym terminie wykonania stanowią produkcję w toku, wykazywaną w bilansie w zapasach i wycenianą według kosztu wytworzenia.

Przychody

Przychody z wykonania niezakończonej usługi, w tym budowlanej, objętej umową, w okresie realizacji dłuższym niż 6 miesięcy, wykonanej na dzień bilansowy w istotnym stopniu, ustala się, na dzień bilansowy proporcjonalnie do stopnia zaawansowania usługi, jeżeli stopień ten, jak również przewidywane całkowite koszty wykonania usługi za cały czas jej realizacji, można ustalić w sposób wiarygodny. Przychody te obejmują okres od dnia zawarcia umowy do dnia bilansowego - po odliczeniu przychodów, które wpłynęły na wynik finansowy w ubiegłych okresach sprawozdawczych.

Gdy umowa o usługę, w tym budowlaną, przewiduje, że cenę za tę usługę ustala się w wysokości:

1) kosztów powiększonych o narzut zysku - to przychód z wykonania niezakończonej usługi ustala się w wysokości kosztów odpowiadających wykonanej części usługi, powiększonych o narzut zysku,

2) ryczałtu - to przychód z wykonania niezakończonej usługi ustala się proporcjonalnie do stopnia zaawansowania wykonania usługi, o ile stopień zaawansowania usługi na dzień bilansowy może zostać ustalony w sposób wiarygodny.

Stopień zaawansowania usługi zgodnie z art. 34a ust. 2 ustawy o rachunkowości mierzy się w zależności od przyjętej przez jednostkę metody:

1) udziałem kosztów poniesionych od dnia zawarcia umowy do dnia ustalenia przychodu w całkowitych kosztach wykonania usługi,

2) liczbą przepracowanych godzin bezpośrednich wykonania usługi,

3) na podstawie obmiaru wykonanych prac,

4) inną metodą.

Jednostka powinna stosować do umowy taką metodę pomiaru stopnia zaawansowania prac, która pozwala w sposób najbardziej wiarygodny ustalić rzeczywisty stopień zaawansowania prac objętych daną umową. Z zapisów KSR nr 3 wynika, iż może ona stosować do różnych umów różne metody (lub zbiory metod) pomiaru stopnia zaawansowania umowy. Może również na poszczególnych etapach prac objętych jedną umową stosować różne metody pomiaru stopnia zaawansowania prac.

Jeżeli stopień zaawansowania niezakończonej usługi, w tym budowlanej, lub przewidywany, całkowity koszt jej wykonania nie może być na dzień bilansowy ustalony w sposób wiarygodny, to przychód ustala się w wysokości poniesionych w danym okresie sprawozdawczym kosztów, nie wyższych jednak od kosztów, których pokrycie w przyszłości przez zamawiającego jest prawdopodobne. W takim przypadku mówi się o metodzie zysku zerowego, gdyż wynik pokazany w sprawozdaniu finansowym z tytułu niezakończonego kontraktu wyniesie zero.

Bez względu na zastosowany sposób ustalania przychodów, na wynik finansowy jednostki wpływają przewidywane straty związane z wykonaniem usługi objętej umową.

Jednostka przychód ze sprzedaży usługi długoterminowej może księgować na podstawie wystawionych faktur cząstkowych na koncie 70-0 "Sprzedaż usług". Na dzień bilansowy ustalane zgodnie z art. 34a ustawy o rachunkowości przychody z częściowego wykonania umowy długoterminowej są ujmowane w księgach rachunkowych następująco:

1) nadwyżka przychodów ustalonych na dzień bilansowy nad sumą faktur częściowych:

- Wn konto 65 "Pozostałe rozliczenia międzyokresowe",

- Ma konto 70-0 "Sprzedaż usług",

2) nadwyżka sumy faktur cząstkowych nad przychodem ustalonym na dzień bilansowy:

- Wn konto 70-0 "Sprzedaż usług",

- Ma konto 84 "Rozliczenia międzyokresowe przychodów".

Jak proponuje KSR nr 3, w celu ułatwienia porównania w księgach rachunkowych przychodów szacowanych z należnościami zafakturowanymi jednostki mogą stosować odpowiednie konto rozliczeniowe (może to być konto 84). Wtedy zapisy wyglądają następująco:

1) zarachowanie przychodów według szacunku stopnia zaawansowania:

- Wn konto 84 "Rozliczenia międzyokresowe przychodów",

- Ma konto 70-0 "Sprzedaż usług",

2) wartość przychodu zafakturowanego z częściowego wykonania długoterminowej usługi:

a) wartość netto

- Ma konto 84 "Rozliczenia międzyokresowe przychodów",

b) VAT należny

- Ma konto 22-1 "Rozrachunki z tytułu VAT należnego",

c) razem należność

- Wn konto 20 "Rozrachunki z odbiorcami".

Saldo Wn konta 84 oznacza nadwyżkę przychodów szacowanych nad należnościami zafakturowanymi, saldo Ma - nadwyżkę należności zafakturowanych nad przychodami szacowanymi.


Sposób ustalania oraz ewidencji przychodów i kosztów z niezakończonych na dzień bilansowy usług długoterminowych powinna określać polityka rachunkowości jednostki.

Koszty

Koszty wytworzenia niezakończonej usługi, w tym budowlanej, obejmują koszty poniesione od dnia zawarcia odpowiedniej umowy do dnia bilansowego. Koszty poniesione przed zawarciem umowy, związane z realizacją jej przedmiotu, zaliczane są do aktywów, jeżeli pokrycie w przyszłości tych kosztów przychodami uzyskanymi od zamawiającego jest prawdopodobne. Do kosztów usług długoterminowych zalicza się:

  • bezpośrednie koszty wytworzenia dotyczące umowy,
  • uzasadnioną część pośrednich kosztów wytworzenia związanych z działaniami wynikającymi z umowy, zgodnie z definicją tych kosztów zawartą w art. 28 ust. 3 ustawy o rachunkowości,
  • inne koszty wykonania umowy, które zgodnie z warunkami umowy pokrywa zamawiający.

Jeżeli przychody są ustalane odpowiednio do stopnia zaawansowania niezakończonej usługi w inny sposób niż określony w art. 34a ust. 2 pkt 1 ustawy, tj. inny niż z udziałem kosztów poniesionych od dnia zawarcia umowy do dnia ustalenia przychodu w całkowitych kosztach wykonania usługi, to koszty wpływające na wynik finansowy jednostki ustala się w takiej części całkowitych kosztów umowy, jaka odpowiada stopniowi zaawansowania usługi, po odliczeniu kosztów, które wpłynęły na wynik finansowy w ubiegłych okresach sprawozdawczych, po uwzględnieniu przewidywanych strat związanych z wykonaniem usługi objętej umową. Różnicę pomiędzy kosztami faktycznie poniesionymi a kosztami wpływającymi na wynik finansowy jednostki zalicza się do rozliczeń międzyokresowych.

Ewidencja księgowa rozliczenia kosztów realizowanej usługi długoterminowej na dzień bilansowy może przebiegać następująco:

1) przeniesienie rzeczywistych kosztów realizacji umowy do rozliczenia na koniec okresu:

- Wn konto 58 "Rozliczenie kosztów działalności",

- Ma konto 50 "Koszty działalności usługowej",

2) koszty wytworzenia częściowo zafakturowanych umów:

- Wn konto 70-1 "Koszt sprzedanych usług",

- Ma konto 58 "Rozliczenie kosztów działalności",

3) ewidencja kosztów oszacowanych, gdy przychody są ustalane odpowiednio do stopnia zaawansowania niezakończonej usługi w inny sposób niż określony w art. 34a ust. 2 pkt 1 ustawy:

a) koszty oszacowane

- Wn konto 70-1 "Koszt sprzedanych usług",

- Ma konto 58 "Rozliczenie kosztów działalności",

b) nadwyżka kosztów liczonych w proporcji do stopnia zaawansowania usługi nad kosztami rzeczywistymi

- Wn konto 58 "Rozliczenie kosztów działalności",

- Ma konto 64-1 "Bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów",

c) nadwyżka kosztów rzeczywistych nad kosztami liczonymi w proporcji do stopnia zaawansowania danej usługi

- Wn konto 64-0 "Czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów",

- Ma konto 58 "Rozliczenie kosztów działalności".

Jak wynika z KSR nr 3, jednostki mogą też prowadzić ewidencję kosztów umów długoterminowych przy użyciu odpowiedniego konta rozliczeniowego (może to być konto 64). Wówczas zapisy wyglądają następująco:

1) rzeczywiste koszty poniesione i zaksięgowane na podstawie dowodów źródłowych:

- Wn konto 64 "Rozliczenia międzyokresowe kosztów",

- Ma konto 50 "Koszty działalności usługowej",

2) koszty ustalone w wyniku oszacowania:

- Wn konto 70-1 "Koszt sprzedanych usług",

- Ma konto 64 "Rozliczenia międzyokresowe kosztów".

Saldo Wn konta 64 oznacza nadwyżkę kosztów poniesionych nad kosztami szacowanymi, saldo Ma - nadwyżkę kosztów szacowanych nad kosztami poniesionymi.

Pytania BILANS 2020

Dokonaliśmy bilansowej wyceny przychodu z niezakończonej usługi długoterminowej metodą szacowania. Czy stanowi on przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym?

NIE. Oszacowanych przychodów i kosztów z tytułu niezakończonych umów długoterminowych nie uwzględnia się w rachunku podatkowym. Dla celów podatku dochodowego znaczenie mają jedynie przychody objęte fakturami (w tym fakturami częściowymi) i rzeczywiście poniesione koszty ich uzyskania. Z tego powodu oszacowane dla celów wyceny bilansowej przychody i koszty warto ująć w ewidencji analitycznej do kont kosztów i przychodów jako nieskutkujące podatkowo.

Ze względu na odmienność momentu powstania przychodów i kosztów z umów budowlanych w myśl prawa bilansowego i podatkowego zachodzi konieczność ustalenia aktywów lub rezerw z tytułu odroczonego podatku dochodowego. Dotyczy to jednostek będących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych, z wyjątkiem tych, które na podstawie przepisów ustawy o rachunkowości odstąpiły od ustalania odroczonego podatku dochodowego.

 

Wykonujemy długoterminowe usługi budowlane. Czy jest możliwość odstąpienia od ustalania przychodów z tych umów zgodnie z art. 34a i art. 34c ustawy o rachunkowości?

Ustalanie przychodów i kosztów z tytułu niezakończonych na dzień bilansowy usług długoterminowych jest zadaniem skomplikowanym. Jednostki mogą zastosować uproszczenie i nie stosować przepisów art. 34aart. 34c ustawy o rachunkowości, gdy udział przychodów z niezakończonych usług na dzień bilansowy nie jest istotny w całości przychodów operacyjnych okresu sprawozdawczego. Wynika to wprost z art. 34d ustawy o rachunkowości. Trzeba zauważyć, że to na kierowniku jednostki ciąży ustalenie poziomu istotności obowiązującego w jednostce i to on może - po przeanalizowaniu odpowiednich wyliczeń - podjąć decyzję o odstąpieniu od stosowania art. 34a i art. 34c ustawy o rachunkowości. Decyzję taką zapisuje się w polityce rachunkowości. W przypadku przyjęcia takiego uproszczenia usługi prezentuje w bilansie jak produkcję w toku.

Podstawa prawna

Ustawa z dnia 29.09.1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2019 r. poz. 351 ze zm.)

Wycena aktywów i pasywów - czytaj także:

 
Sklep internetowy - sklep.gofin.pl
 
Wydawnictwo Podatkowe GOFIN sp. z o.o., ul. Owocowa 8, 66-400 Gorzów Wlkp., tel. 95 720 85 40, faks 95 720 85 60
Wydawnictwo Podatkowe GOFIN
Szanowny Użytkowniku !
Prosimy o zapoznanie się z poniższymi informacjami oraz wyrażenie dobrowolnej zgody poprzez kliknięcie przycisku "Zgadzam się".
Pamiętaj, że zawsze możesz wycofać zgodę.

Serwis internetowy, z którego Pani/Pan korzysta używa plików cookies w celu:

  • zapewnienia prawidłowego działania serwisów (utrzymania sesji),

  • analizy statystyk ruchu i reklam w serwisach,

  • zbierania i przetwarzania danych osobowych w celu wyświetlenia reklam produktów własnych.

Pliki cookies

Są to pliki instalowane w urządzeniach końcowych osób korzystających z serwisu, w celu administrowania serwisem, dostosowania treści serwisu do preferencji użytkownika, utrzymania sesji użytkownika oraz dla celów statystycznych i targetowania reklamy (dostosowania treści reklamy do indywidualnych potrzeb użytkownika). Informujemy, że istnieje możliwość określenia przez użytkownika serwisu warunków przechowywania lub uzyskiwania dostępu do informacji zawartych w plikach cookies za pomocą ustawień przeglądarki lub konfiguracji usługi. Szczegółowe informacje na ten temat dostępne są u producenta przeglądarki, u dostawcy usługi dostępu do internetu oraz w Polityce prywatności i plików cookies.

Administratorzy

Administratorem Pana/Pani danych osobowych w związku z korzystaniem z serwisu internetowego i jego usług jest Wydawnictwo Podatkowe GOFIN sp. z o.o. Administratorem danych osobowych w plikach cookies w związku z wyświetleniem analizy statystyk i wyświetlaniem spersonalizowanych reklam są partnerzy Wydawnictwa Podatkowego GOFIN sp. z o.o., Google Inc, Facebook Inc, Gemius S.A.

Jakie ma Pani/Pan prawa w stosunku do swoich danych osobowych?

Wobec swoich danych mają Pan/Pani prawo do żądania dostępu do swoich danych, ich sprostowania, usunięcia lub ograniczenia przetwarzania, prawo do wniesienia sprzeciwu wobec przetwarzania danych, prawo do cofnięcia zgody.

Podstawy prawne przetwarzania Pani/Pana danych osobowych

  • Niezbędność przetwarzania danych w związku z wykonaniem umowy

    Umowa w naszym przypadku oznacza akceptację regulaminu naszych usług. Jeśli zatem akceptuje Pani/Pan umowę na realizację danej usługi, to możemy przetwarzać Pani/Pana dane w zakresie niezbędnym do realizacji tej umowy.

  • Niezbędność przetwarzania danych w związku z prawnie uzasadnionym interesem administratora

    Dotyczy sytuacji, gdy przetwarzanie danych jest uzasadnione z uwagi na usprawiedliwione potrzeby administratora, tj. dokonanie pomiarów statystycznych, ulepszania naszych usług, jak również prowadzenie marketingu i promocji własnych usług administratora.

  • Dobrowolna zgoda

    Aby móc wyświetlać spersonalizowane reklamy dopasowane do Pani/Pana zainteresowań w związku z odwiedzaniem niniejszego serwisu internetowego partnerzy Wydawnictwa Podatkowego Gofin sp. z o.o. muszą mieć możliwość przetwarzania Pani/Pana danych. Udzielenie takiej zgody jest całkowicie dobrowolne (nie ma obowiązku jej udzielenia).

Zgoda

W związku z powyższymi wyjaśnieniami prosimy o wyrażenie dobrowolnej zgody na przetwarzanie Pani/Pana danych osobowych w związku z możliwością wyświetlenia reklam dopasowanych do Pani/Pana zainteresowań poprzez kliknięcie w przycisk „Zgadzam się” lub „Nie teraz” w przypadku braku zgody.