Facebook
Bilans 2019

Jak szukać?»

Aktualnie jesteś: Gofin.pl (strona główna)  »  BILANS 2019  »  Sporządzanie sprawozdania finansowego  »   Poprawianie błędów w sporządzonym sprawozdaniu finansowym

Nowa matryca stawek VAT

Nomenklatura scalona Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług www.klasyfikacje.gofin.pl  »
POLECAMY
A A A  poleć artykuł   drukuj artykuł

Poprawianie błędów w sporządzonym sprawozdaniu finansowym

Zeszyty Metodyczne Rachunkowości nr 7 (511) z dnia 1.04.2020
1. Rodzaje błędów i obowiązek ich korygowania

Wszystkie wykryte błędy popełnione w bieżącym roku obrotowym, jak i w latach poprzednich, wymagają poprawienia, czyli dokonania korekty. Sposób, w jaki poprawia się błędy zależy od tego, kiedy błędy te ujawniono - przed, czy po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego, oraz od istotności tych błędów.

Przypominamy, że sprawozdanie finansowe sporządza się w ciągu 3 miesięcy od dnia bilansowego, natomiast zatwierdza nie później niż w ciągu 6 miesięcy od tego dnia.

Sprawozdanie finansowe sporządza się w oparciu o wstępnie zamknięte księgi rachunkowe. Wstępnego zamknięcia ksiąg dokonuje się na dzień bilansowy. Natomiast po sporządzeniu i zatwierdzeniu sprawozdania finansowego dokonuje się ostatecznego zamknięcia ksiąg rachunkowych, które powinno nastąpić w ciągu 15 dni od dnia zatwierdzenia tego sprawozdania. Zamknięcie ksiąg rachunkowych polega na nieodwracalnym wyłączeniu możliwości dokonywania zapisów księgowych w zbiorach tworzących zamknięte księgi rachunkowe, co oznacza, że nie można już dokonywać żadnych zmian w księgach rachunkowych, ani w sprawozdaniu finansowym roku obrotowego, którego to sprawozdanie dotyczy (por. art. 12 ust. 2 i 4 ustawy o rachunkowości). Błędów ujawnionych po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego nie można więc już poprawić w zamkniętych księgach rachunkowych. Nie można też poprawić zatwierdzonego sprawozdania. Korekty takich błędów ujmuje się w księgach w bieżącym okresie.

Program DRUKI Gofin umożliwia
przygotowanie i przekazanie
sprawozdania finansowego
w formacie XML

Błędy, w rozumieniu rachunkowości, wynikają najczęściej z pomyłek arytmetycznych, niewłaściwego zastosowania zasad (polityki) rachunkowości, niedopatrzeń, mylnej interpretacji zdarzeń, bądź oszustw. Rodzaje błędów popełnianych w księgach rachunkowych i wpływ skutków ich korekty na sprawozdanie finansowe opisuje Krajowy Standard Rachunkowości nr 7 "Zmiany zasad (polityki) rachunkowości, wartości szacunkowych, poprawianie błędów, zdarzenia następujące po dniu bilansowym - ujęcie i prezentacja" (KSR nr 7) w rozdziale V. "Poprawianie błędów". Popełnione przez jednostkę błędy można podzielić:

1) ze względu na wpływ na jakość sprawozdania finansowego - na błędy istotne i nieistotne,

2) ze względu na moment ich ujawnienia - na błędy wykryte przed sporządzeniem sprawozdania finansowego, po sporządzeniu sprawozdania finansowego (ale przed jego zatwierdzeniem) oraz po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego,

3) ze względu na moment ich popełnienia - na błędy popełnione w bieżącym roku obrotowym oraz popełnione w poprzednich latach obrotowych.

Warto dodać, że informacje prezentowane w sprawozdaniu finansowym uznaje się za istotne, jeśli ich pominięcie lub zniekształcenie może wpływać na decyzje podejmowane na ich podstawie przez użytkowników tych sprawozdań. Nie można uznać poszczególnych pozycji za nieistotne, jeżeli wszystkie nieistotne pozycje o podobnym charakterze łącznie uznaje się za istotne (por. art. 4 ust. 4a ustawy o rachunkowości). Z pkt 5.5 KSR nr 7 wynika, że przy ocenie istotności konieczne jest łączne rozpatrywanie skutków wszystkich wykrytych błędów, ponieważ - chociaż każdy z nich z osobna może być nieistotny - łącznie mogą spowodować istotne zniekształcenie rocznego sprawozdania finansowego. Istotność błędu uzależniona jest od wielkości i rodzaju pominięcia lub nieprawidłowości ocenianych w kontekście towarzyszących okoliczności. Czynnikiem rozstrzygającym o istotności może być zarówno wielkość, jak i rodzaj pozycji lub kombinacja obu tych czynników.

Do zdarzeń niestanowiących korekty błędów, według pkt 5.2 KSR nr 7 należą:

1) zmiany wartości szacunkowych, które z natury rzeczy są pewnymi przybliżeniami i wymagają aktualizacji po uzyskaniu dodatkowych informacji, np.:

    • zwiększenia lub zmniejszenia kwoty rezerwy na zobowiązania wynikające ze zmiany prawdopodobieństwa niekorzystnego wyroku kończącego proces sądowy przeciwko jednostce,
       
    • zmiana stawek amortyzacyjnych środków trwałych na skutek zmiany uprzednio ustalonego okresu użytkowania,
       
    • zmiana wysokości odpisów aktualizujących wartość składnika aktywów na skutek pojawienia się nowych informacji,

2) skutki zmiany przyjętej zasady (polityki) rachunkowości, spowodowanej zmianą przepisów o rachunkowości lub dokonanej z inicjatywy jednostki (np. zmiana metody wyceny zapasów z ceny nabycia na cenę zakupu, metody ustalania wartości rozchodów z cen przeciętnych na pierwsze weszło pierwsze wyszło),

3) skutki zdarzeń, o których jednostka nie mogła wiedzieć, mimo zachowania należytej staranności i w związku z tym nie miała możliwości uwzględnienia ich w poprzednich rocznych sprawozdaniach finansowych (np. korzystne lub niekorzystne dla niej wyroki sądowe, zmiana orzecznictwa sądowego w bieżącym okresie w odniesieniu do interpretacji przepisów podatkowych stosowanej przez jednostkę w poprzednich okresach).


2. Korekta błędów, w sytuacji gdy sprawozdanie jest sporządzone, ale jeszcze nie jest zatwierdzone

Błędy popełnione w bieżącym roku obrotowym, wykryte przed sporządzeniem rocznego sprawozdania finansowego, koryguje się w księgach rachunkowych bieżącego roku obrotowego. Z kolei błędy popełnione w bieżącym roku obrotowym, wykryte po sporządzeniu rocznego sprawozdania finansowego, ale przed jego zatwierdzeniem, uznane przez jednostkę za istotne, wymagają korekty w księgach rachunkowych bieżącego roku obrotowego i odpowiedniej zmiany rocznego sprawozdania finansowego. Skutki błędów uznane za nieistotne ujmuje się w księgach rachunkowych następnego roku obrotowego. Powyższe regulacje wynikają z punktu 5.3 i 5.4. KSR nr 7 i są zgodne z treścią art. 54 ust. 1 ustawy o rachunkowości. Stosownie bowiem do postanowień ustawy, jeżeli po sporządzeniu rocznego sprawozdania finansowego, a przed jego zatwierdzeniem, jednostka otrzymała informacje o zdarzeniach, które mają istotny wpływ na to sprawozdanie finansowe, lub powodujących, że założenie kontynuowania działalności przez jednostkę nie jest uzasadnione, powinna ona odpowiednio zmienić to sprawozdanie, dokonując jednocześnie odpowiednich zapisów w księgach rachunkowych roku obrotowego, którego sprawozdanie finansowe dotyczy, oraz powiadomić biegłego rewidenta, który sprawozdanie to bada lub zbadał. W odniesieniu więc do błędu istotnego popełnionego w 2019 r., ujawnionego po sporządzeniu sprawozdania finansowego za 2019 r., a przed jego zatwierdzeniem, dokonuje się zapisów korygujących we wstępnie zamkniętych księgach rachunkowych za 2019 r. oraz sporządza się jeszcze raz sprawozdanie za 2019 r., uwzględniające korektę błędu. Natomiast skutki korekty błędu nieistotnego popełnionego w 2019 r., wykrytego po sporządzeniu sprawozdania za ten rok, ujmuje się w księgach rachunkowych 2020 r., a sporządzone już sprawozdanie za 2019 r. pozostawia się bez zmian.

Podobnie postępuje się w przypadku wykrycia w bieżącym roku obrotowym (tu: w 2020 r.), przed zatwierdzeniem sprawozdania finansowego za poprzedni rok (tu: za 2019 r.), błędów popełnionych we wcześniejszych latach obrotowych, których sprawozdania finansowe są już zatwierdzone. Przykładowo, w sytuacji gdy jednostka wykryła popełnienie błędu w księgach 2018 r. już po sporządzeniu sprawozdania finansowego za 2019 r., ale przed jego zatwierdzeniem, to skutki korekty błędu uznanego za istotny powinna ująć w księgach 2019 r. i odpowiednio zmienić sporządzone za ten rok sprawozdanie (czyli sporządzić je ponownie). Korektę błędu istotnego dotyczącego lat poprzednich jednostka zaksięguje na koncie 82 "Rozliczenie wyniku finansowego" i przedstawi w sprawozdaniu finansowym jako zysk/stratę z lat ubiegłych. Natomiast korektę błędu nieistotnego jednostka może ująć w księgach rachunkowych na bieżąco, czyli w księgach 2020 r.

Zasady postępowania, w przypadku wykrycia błędów przed zatwierdzeniem
sprawozdania finansowego za 2019 r.

Istotny błąd popełniony w 2019 r. wykryty po sporządzeniu sprawozdania za 2019 r.

strzałka

Skutki błędu ujmuje się w księgach 2019 r. i ponownie sporządza się sprawozdanie za 2019 r.
Nieistotny błąd popełniony w 2019 r. wykryty po sporządzeniu sprawozdania za 2019 r.

strzałka

Skutki błędu ujmuje się w księgach 2020 r., a sprawozdanie za 2019 r. pozostawia się bez zmian
Istotny błąd popełniony w latach poprzednich, wykryty po sporządzeniu sprawozdania za 2019 r.

strzałka

Skutki błędu ujmuje się w księgach 2019 r. (jako zysk/stratę z lat ubiegłych) i ponownie sporządza się sprawozdanie za 2019 r.
Nieistotny błąd popełniony w latach poprzednich, wykryty po sporządzeniu sprawozdania za 2019 r.

strzałka

Skutki błędu ujmuje się w księgach 2020 r., a sprawozdanie za 2019 r. pozostawia się bez mian

Przykład

Błąd wykryty po sporządzeniu sprawozdania finansowego, a przed jego zatwierdzeniem

Zgodnie z polityką rachunkowości jednostki koszty ubezpieczenia majątku rozlicza się w czasie, przez okres obowiązywania polisy.

Po sporządzeniu sprawozdania finansowego za 2019 r., ale jeszcze przed jego zatwierdzeniem, jednostka zorientowała się, że wartość ubezpieczenia hali magazynowej (środka trwałego), obejmującego okres od czerwca 2019 r. do maja 2020 r., została zaliczona jednorazowo w koszty i ujęta na koncie 40-9 "Pozostałe koszty rodzajowe", zamiast na koncie 64-0 "Czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów".

Jednostka uznała ten błąd za istotny i dokonała korekty we wstępnie zamkniętych księgach rachunkowych, zapisem: Wn konto 64-0, Ma konto 40-9 oraz sporządziła powtórnie sprawozdanie finansowe za 2019 r.


3. Korekta błędów, w sytuacji gdy sprawozdanie jest już zatwierdzone

Jeżeli jednostka otrzymała informacje o zdarzeniach, które mają istotny wpływ na sprawozdanie finansowe (lub powodujących, że założenie kontynuowania działalności przez jednostkę nie jest uzasadnione), już po zatwierdzeniu rocznego sprawozdania finansowego, to ich skutki ujmie w księgach rachunkowych roku obrotowego, w którym informacje te otrzymała. Wynika tak z treści art. 54 ust. 2 ustawy o rachunkowości, jak również z objaśnień szczegółowych w tym zakresie zawartych w pkt 6.7 KSR nr 7. Z kolei na mocy art. 54 ust. 3 ustawy o rachunkowości, w przypadku popełnienia w poprzednich latach obrotowych błędu, w następstwie którego nie można uznać sprawozdania finansowego za rok lub lata poprzednie za przedstawiające rzetelnie i jasno sytuację majątkową i finansową oraz wynik finansowy jednostki, kwotę korekty spowodowanej usunięciem tego błędu odnosi się na kapitał (fundusz) własny i wykazuje jako "zysk (strata) z lat ubiegłych".

Ewidencja księgowa błędu istotnego wykrytego w zatwierdzonym sprawozdaniu
finansowym, w księgach bieżącego roku

1. Zapisy zwiększające zysk (zmniejszające stratę):
      - Wn konto zespołu 0, 1, 2, 3 itd. - w zależności od przyczyny (rodzaju) błędu,
      - Ma konto 82 "Rozliczenie wyniku finansowego"
         (w analityce: Skutki błędów z lat ubiegłych).
2. Zapisy zmniejszające zysk (zwiększające stratę):
      - Wn konto 82 "Rozliczenie wyniku finansowego"
         (w analityce: Skutki błędów z lat ubiegłych),
      - Ma konto zespołu 0, 1, 2, 3 itd. - w zależności od przyczyny (rodzaju) błędu.

Uwaga: Powyższe księgowania nie zniekształcają wyniku finansowego bieżącego roku. W bilansie za bieżący rok skutki korekty takiego błędu jednostka wykaże w pasywach w pozycji A.V. "Zysk (strata) z lat ubiegłych" (załącznik nr 1 do ustawy o rachunkowości).

Definicję błędów popełnionych w poprzednich latach obrotowych oraz zasady ich korekty zawarto w pkt 2.6 oraz w pkt 5.5-5.7 KSR nr 7. Za błędy popełnione w poprzednich latach obrotowych uważa się pominięcia lub nieprawidłowości w sprawozdaniach finansowych jednostki za poprzedni rok bądź wcześniejsze lata obrotowe, powodujące istotne zniekształcenie danych sprawozdawczych zawartych w zatwierdzonych sprawozdaniach finansowych za poprzednie lata, w wyniku którego sprawozdania te nie mogą być uznane za jasno i rzetelnie przedstawiające sytuację majątkową, finansową i wynik finansowy jednostki. Błędy są wynikiem nieuwzględnienia lub niewłaściwego uwzględnienia wiarygodnych informacji:

  • które były dostępne w momencie zatwierdzania sprawozdań finansowych sporządzonych za te lata,
     
  • co do których można by zasadnie oczekiwać, że zostaną otrzymane i uwzględnione w toku sporządzania tych sprawozdań finansowych.

Błędy popełnione w poprzednich latach obrotowych, zawarte w zatwierdzonych sprawozdaniach finansowych, wykryte w bieżącym roku obrotowym lub po jego zakończeniu, a przed zatwierdzeniem sprawozdania finansowego za ten rok, koryguje się w księgach rachunkowych bieżącego roku obrotowego. Korekty błędów popełnionych w poprzednich latach obrotowych, uznanych przez jednostkę za nieistotne, wpływają odpowiednio na zysk lub stratę netto bieżącego roku obrotowego lub inną pozycję kapitałów (funduszy) własnych, jeżeli tak stanowią przepisy o rachunkowości. Natomiast korekty błędu popełnionego w poprzednich latach obrotowych, uznanego za istotny, jednostka:

  • ujmuje w kapitale (funduszu) własnym i wykazuje jako zysk (stratę) lat ubiegłych, lub w innej pozycji kapitałów (funduszy) własnych, jeżeli tak stanowią przepisy o rachunkowości,
     
  • wykazuje w odpowiedniej pozycji zestawienia zmian kapitału (funduszu) własnego, jeżeli zobowiązana jest do jego sporządzania,
     
  • przekształca retrospektywnie dane porównawcze sprawozdania finansowego, wyjąwszy przypadki, gdy jest to praktycznie niewykonalne.

4. Ujawnienie w sprawozdaniu skutków korekty błędów

W świetle pkt 5.8 KSR nr 7, w ustępie 6 pkt 1 "informacje o przychodach i kosztach z tytułu błędów popełnionych w latach ubiegłych odnoszonych w roku obrotowym na kapitał (fundusz) własny z podaniem ich kwot i rodzaju" dodatkowych informacji i objaśnień sporządzonych według załącznika nr 1 do ustawy o rachunkowości, jednostka ujawnia następujące informacje dotyczące błędów popełnionych w poprzednich latach obrotowych:

  • rodzaj błędu popełnionego w poprzednich latach,
     
  • informację o przychodach i kosztach z tytułu błędu popełnionego w poprzednich latach, stanowiących podstawę wyliczenia kwot odniesionych na zyski (straty) z lat ubiegłych,
     
  • kwotę korekty dotyczącej bieżącego roku obrotowego i każdej korekty dotyczącej lat poprzednich,
     
  • kwotę korekty dotyczącej okresów wcześniejszych od okresów uwzględnionych w danych porównawczych.

W przypadku gdy ustalenie kwot korekt jest praktycznie niewykonalne, w dodatkowych informacjach i objaśnieniach w ustępie 6 pkt 1 ujawnia się sam fakt popełnienia błędu w poprzednich latach obrotowych oraz podaje się na czym ten błąd polegał i powody braku możliwości dokonania wiarygodnego szacunku korekt (por. pkt 5.9 KSR nr 7).

Ponadto w ustępie 6 pkt 4 dodatkowych informacji i objaśnień przedstawia się dane liczbowe, wraz z wyjaśnieniem, zapewniające porównywalność danych sprawozdania finansowego za rok poprzedzający ze sprawozdaniem za rok obrotowy. Przy czym, jeżeli zmienione kwoty zostały wykazane w dodatkowych rubrykach bilansu oraz rachunku zysków i strat, to nie ma potrzeby ujawniania ich w tym ustępie informacji dodatkowej.

Przykład

Błąd istotny wykryty po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego

Jednostka nie ujęła w księgach rachunkowych 2019 r. nienotyfikowanych przez bank odsetek od kredytu. Błąd ten wykryła w marcu 2020 r., już po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego za 2019 r. Kierownik jednostki uznał ten błąd za istotny. Wartość niezaksięgowanych odsetek wynosiła: 80.000 zł. Jednostka sporządza sprawozdanie finansowe według załącznika nr 1 do ustawy o rachunkowości.

W księgach rachunkowych miesiąca, w którym wykryto błąd, czyli w marcu 2020 r., jednostka dokonała korekty, ujmując odsetki w kwocie: 80.000 zł następującym zapisem:

      - Wn konto 82 "Rozliczenie wyniku finansowego",
      - Ma konto 13-4 "Kredyty bankowe".

W pasywach bilansu sporządzanego za 2020 r. jednostka wykaże saldo konta 82 "Rozliczenie wyniku finansowego, w pozycji A.V. "Zysk (strata) z lat ubiegłych". W dodatkowych informacjach i objaśnieniach za 2020 r. jednostka ujawni informacje o błędzie popełnionym w poprzednim roku obrotowym, w ustępie 6 pkt 1 "Informacje o przychodach i kosztach z tytułu błędów popełnionych w latach ubiegłych odnoszonych w roku obrotowym na kapitał (fundusz) własny z podaniem ich kwot i rodzaju".


Przykład

Błąd nieistotny wykryty po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego

Spółka nie ujęła w księgach rachunkowych 2019 r. zapisu doprowadzającego wielkość podatku dochodowego za 2019 r. do wysokości wynikającej z zeznania rocznego, tj. kwoty 1.000 zł. Kierownik jednostki uznał, że błąd ten nie jest istotny.

W księgach rachunkowych 2020 r. spółka skorygowała błąd dotyczący wysokości podatku za 2019 r., dokonując następującego zapisu:

      - Wn konto 22 "Rozrachunki publicznoprawne",
      - Ma konto 87 "Podatek dochodowy od osób prawnych".

Korekta błędu za 2019 r. wpłynie na zysk (stratę) netto 2020 r.

Sporządzanie sprawozdania finansowego - czytaj także:

 
Sklep internetowy - sklep.gofin.pl
 
Wydawnictwo Podatkowe GOFIN sp. z o.o., ul. Owocowa 8, 66-400 Gorzów Wlkp., tel. 95 720 85 40, faks 95 720 85 60
Wydawnictwo Podatkowe GOFIN
Szanowny Użytkowniku !
Prosimy o zapoznanie się z poniższymi informacjami oraz wyrażenie dobrowolnej zgody poprzez kliknięcie przycisku "Zgadzam się".
Pamiętaj, że zawsze możesz wycofać zgodę.

Serwis internetowy, z którego Pani/Pan korzysta używa plików cookies w celu:

  • zapewnienia prawidłowego działania serwisów (utrzymania sesji),

  • analizy statystyk ruchu i reklam w serwisach,

  • zbierania i przetwarzania danych osobowych w celu wyświetlenia reklam produktów własnych.

Pliki cookies

Są to pliki instalowane w urządzeniach końcowych osób korzystających z serwisu, w celu administrowania serwisem, dostosowania treści serwisu do preferencji użytkownika, utrzymania sesji użytkownika oraz dla celów statystycznych i targetowania reklamy (dostosowania treści reklamy do indywidualnych potrzeb użytkownika). Informujemy, że istnieje możliwość określenia przez użytkownika serwisu warunków przechowywania lub uzyskiwania dostępu do informacji zawartych w plikach cookies za pomocą ustawień przeglądarki lub konfiguracji usługi. Szczegółowe informacje na ten temat dostępne są u producenta przeglądarki, u dostawcy usługi dostępu do internetu oraz w Polityce prywatności i plików cookies.

Administratorzy

Administratorem Pana/Pani danych osobowych w związku z korzystaniem z serwisu internetowego i jego usług jest Wydawnictwo Podatkowe GOFIN sp. z o.o. Administratorem danych osobowych w plikach cookies w związku z wyświetleniem analizy statystyk i wyświetlaniem spersonalizowanych reklam są partnerzy Wydawnictwa Podatkowego GOFIN sp. z o.o., Google Inc, Facebook Inc, Gemius S.A.

Jakie ma Pani/Pan prawa w stosunku do swoich danych osobowych?

Wobec swoich danych mają Pan/Pani prawo do żądania dostępu do swoich danych, ich sprostowania, usunięcia lub ograniczenia przetwarzania, prawo do wniesienia sprzeciwu wobec przetwarzania danych, prawo do cofnięcia zgody.

Podstawy prawne przetwarzania Pani/Pana danych osobowych

  • Niezbędność przetwarzania danych w związku z wykonaniem umowy

    Umowa w naszym przypadku oznacza akceptację regulaminu naszych usług. Jeśli zatem akceptuje Pani/Pan umowę na realizację danej usługi, to możemy przetwarzać Pani/Pana dane w zakresie niezbędnym do realizacji tej umowy.

  • Niezbędność przetwarzania danych w związku z prawnie uzasadnionym interesem administratora

    Dotyczy sytuacji, gdy przetwarzanie danych jest uzasadnione z uwagi na usprawiedliwione potrzeby administratora, tj. dokonanie pomiarów statystycznych, ulepszania naszych usług, jak również prowadzenie marketingu i promocji własnych usług administratora.

  • Dobrowolna zgoda

    Aby móc wyświetlać spersonalizowane reklamy dopasowane do Pani/Pana zainteresowań w związku z odwiedzaniem niniejszego serwisu internetowego partnerzy Wydawnictwa Podatkowego Gofin sp. z o.o. muszą mieć możliwość przetwarzania Pani/Pana danych. Udzielenie takiej zgody jest całkowicie dobrowolne (nie ma obowiązku jej udzielenia).

Zgoda

W związku z powyższymi wyjaśnieniami prosimy o wyrażenie dobrowolnej zgody na przetwarzanie Pani/Pana danych osobowych w związku z możliwością wyświetlenia reklam dopasowanych do Pani/Pana zainteresowań poprzez kliknięcie w przycisk „Zgadzam się” lub „Nie teraz” w przypadku braku zgody.