Przesłanki uzasadniające rozwiązanie umowy z firmą audytorską o badanie sprawozdania finansowego

Biegły rewident, z którym zawarliśmy umowę o badanie sprawozdania finansowego, nie może w planowanym terminie, ze względów zdrowotnych, przeprowadzić badania, a ustawowy termin na zbadanie sprawozdania dobiega końca. Jaka jest procedura zmiany biegłego rewidenta mającego wydać opinię o sprawozdaniu finansowym w przypadku wystąpienia przesłanek zdrowotnych po stronie biegłego? Czy naruszenie postanowień umowy o badanie, np. żądanie znaczącej podwyżki ceny za badanie, uzasadnia rozwiązanie tej umowy?

Przede wszystkim należy zauważyć, że umowę o badanie sprawozdania finansowego zawiera się nie z biegłym rewidentem, tylko z firmą audytorską, która wyznacza biegłego rewidenta (lub kilku) do zbadania sprawozdania finansowego. Oczywiście są także firmy audytorskie, gdzie biegły jest jednoosobowym przedsiębiorcą wykonującym zawód jako jedyny w takim podmiocie audytorskim. W wyszukiwarce dostępnej na stronach Polskiej Agencji Nadzoru Audytowego (PANA) można sprawdzić, z którymi biegłymi rewidentami współpracuje dana firma audytorska.

Jeżeli biegły rewident nie jest w stanie zakończyć badania sprawozdania finansowego, to w pierwszej kolejności firma audytorska powinna delegować do wykonania zlecenia innego biegłego rewidenta. Jeśli jednak umowa o audyt została zawarta z małą firmą, może w istocie powstać problem przedstawiony w pytaniu.

Umowy z firmami audytorskimi o obowiązkowe badanie sprawozdań finansowych zawierane lub przedłużane są na okresy co najmniej dwuletnie (por. art. 66 ust. 5 ustawy o rachunkowości). Zawarcie takiej umowy wymaga uprzedniej uchwały organu zatwierdzającego sprawozdania finansowe jednostki, chyba że statut, umowa lub inne wiążące jednostkę przepisy prawa stanowią inaczej. Kierownik jednostki nie może dokonać takiego wyboru. Ustawa o rachunkowości w art. 66 ust. 7 odnosi się do problemu rozwiązania umowy z firmą audytorską. Z przepisu tego wynika, iż rozwiązanie umowy o badanie sprawozdania finansowego jest możliwe jedynie w sytuacji zaistnienia uzasadnionej podstawy. Za uzasadnioną podstawę uznaje się w szczególności:

1) wystąpienie zdarzeń uniemożliwiających spełnienie wymagań określonych przepisami prawa dotyczącymi przeprowadzenia badania, zasadami etyki zawodowej, niezależności lub krajowymi standardami wykonywania zawodu;

2) niedotrzymanie warunków umowy innych niż skutkujące możliwością wyrażenia opinii z zastrzeżeniami, opinii negatywnej lub odmowy wyrażenia opinii;

3) przekształcenia, zmiany właścicielskie, zmiany organizacyjne uzasadniające zmianę firmy audytorskiej lub nieprzeprowadzenie badania.

Nie jest to zamknięty katalog przesłanek uzasadniających rozwiązanie umowy o badanie. Trzeba jednak podkreślić, że zgodnie z art. 66 ust. 8 ustawy o rachunkowości, różnice poglądów w zakresie stosowania zasad rachunkowości lub standardów badania nie stanowią uzasadnionej podstawy rozwiązania umowy o badanie sprawozdania finansowego.

Czy zatem problemy zdrowotne biegłego dają podstawę do rozwiązania umowy? W pewnych sytuacjach, naszym zdaniem, tak. Jeżeli mamy zawartą umowę o audyt z małą (jednoosobową) firmą, biegły rewident poważnie zachorował i nie jest w stanie zorganizować zastępstwa ani sam procedować, to taka sytuacja uzasadnia rozwiązanie umowy.

W świetle art. 66 ust. 9 ustawy o rachunkowości, o rozwiązaniu umowy o badanie sprawozdania finansowego kierownik jednostki oraz firma audytorska informują niezwłocznie, wraz z podaniem stosownego wyjaśnienia przyczyn rozwiązania umowy, Polską Agencję Nadzoru Audytowego, a w przypadku jednostki zainteresowania publicznego w rozumieniu art. 2 pkt 9 ustawy o biegłych rewidentach - także Komisję Nadzoru Finansowego. Oznacza to, że nadzór audytowy musi zostać poinformowany o rozwiązaniu umowy. Ten element procedury ma duże znaczenie. Jeśli bowiem okaże się, że biegły rewident (i audytowana firma) zgłoszą do PANA rozwiązanie umowy z powodu poważnych dolegliwości zdrowotnych biegłego, a w istocie tak nie jest (na co dowodem mogą być np. opinie wystawiane w tym czasie przez biegłego dla innych podmiotów - każda wydana opinia jest bowiem raportowana do PANA), to pojawi się problem prawdziwości powołanej przesłanki rozwiązania umowy i konstatacja, że prawdziwą przyczynę usiłowano ukryć pod pozorem niedyspozycji zdrowotnej.

Jeśli natomiast chodzi o drugą część pytania, to nie znając zapisów umowy o badanie nie jesteśmy w stanie rozstrzygnąć, czy naruszenie postanowień umowy, np. poprzez żądanie znaczącej podwyżki ceny za badanie, uzasadnia jej rozwiązanie. Nie mniej jednak żądanie podwyższenia honorarium powinno wynikać z jakichś zapisów umownych, np. z konieczności większej liczby wizyt niż planowano, z konieczności zaangażowania eksperta zewnętrznego i innych. Biegły rewident przystępując do badania powinien oszacować jego pracochłonność i możliwość jego wykonania. Co istotne odpłatność za badanie w żadnym wypadku nie może być uzależniona od rodzaju wydanej opinii.

Na koniec dodajmy, że w sytuacji gdy faktycznie zachodzi uzasadniona konieczność rozwiązania umowy o audyt, należy w tej kwestii podpisać stosowne oświadczenia woli, powiadomić PANA (obowiązek powiadomienia dotyczy też podmiotu badanego), zwołać zgromadzenie organu właścicielskiego do wyboru nowej firmy audytorskiej i procedować audyt od początku.