Rozliczenie nadwyżki inwentaryzacyjnej paliwa, mieszczącej się w przyjętych przez jednostkę normach

W wyniku inwentaryzacji stwierdzono nadwyżkę paliwa w zbiorniku. Nadwyżka paliwa w zbiorniku wynika m.in. z temperatury odmiennej od referencyjnej i jest to czynnik naturalny, niezawiniony. Jak należy wycenić i zaksięgować nadwyżkę paliwa?

Jedną z metod inwentaryzacji jest inwentaryzacja w drodze spisu z natury. Spis z natury polega na ustaleniu przez pomiar rzeczywistego ilościowego i jakościowego stanu zapasów na określony dzień, jego wycenie, porównaniu z danymi ksiąg rachunkowych oraz wyjaśnieniu i rozliczeniu ewentualnych różnic.

Stwierdzone podczas spisu z natury różnice między stanem rzeczywistym określonych składników zapasów a ich stanem wykazanym w bieżącej ewidencji księgowej, wymagają wyjaśnienia i rozliczenia. Mogą to być różnice ilościowe (niedobory lub nadwyżki) bądź jakościowe (szkody), polegające na utracie wartości składnika zapasów.

Przebieg inwentaryzacji zapasów drogą spisu z natury opisuje szczegółowo stanowisko Komitetu Standardów Rachunkowości w sprawie inwentaryzacji drogą spisu z natury zapasów materiałów, towarów, wyrobów gotowych i półproduktów, dalej zwane stanowiskiem w sprawie inwentaryzacji zapasów. W świetle tego stanowiska, stan ilościowy każdego składnika zapasów ustala się stosownie do jego charakteru przez liczenie (sztuki), ważenie, pomiar długości, powierzchni lub objętości z użyciem odpowiednich urządzeń pomiarowych. Wyniki pomiaru wyraża się w jednostkach miary przyjętych w ewidencji księgowej zapasów. Jeżeli jednak właściwy pomiar następuje z użyciem innej jednostki miary niż przyjęta w ewidencji księgowej zapasów, to do arkuszu spisowego dołącza się zestawienia pomocnicze, uzasadniające ilość ostatecznie ustaloną przez zespół spisowy. W przypadku niektórych składników może być konieczne zastosowanie odpowiednich tabel przeliczeniowych, np. przeliczenie objętości paliwa na kilogramy z użyciem współczynnika uwzględniającego m.in. temperaturę otoczenia. Ponadto, jeżeli waga spisywanego składnika zapasów zmienia się w zależności od czynników atmosferycznych, na przykład wilgotności powietrza, to w przypadku asortymentu, znajdującego się w oryginalnym nienaruszonym opakowaniu (np. bele bawełny, rolki wełny mineralnej), przyjmuje się wagę deklarowaną na opakowaniu (por. pkt 49-51 stanowiska w sprawie inwentaryzacji zapasów).

W praktyce ustalenie ilości zapasu paliwa może przysparzać wiele trudności. Benzyny, jak i oleje (napędowy i opałowy) podlegają pod wpływem temperatury zmianom. W zależności od warunków atmosferycznych zmienia się ich gęstość, a co za tym idzie ilość paliwa. Im większa temperatura, tym większa jego ilość w zbiorniku. Z kolei wraz ze spadkiem temperatury spada ilość paliwa w zbiorniku.

Jednostki zajmujące się obrotem paliw i olejów, ustalając ilość paliwa, w swoich obliczeniach uwzględniają tzw. temperaturę referencyjną. Nadwyżki lub braki mogą występować praktycznie przy każdej dostawie lub wydaniu paliwa, jeśli temperatura rzeczywista jest różna od referencyjnej.

W odniesieniu do takich składników, których pomiar podczas spisu z natury z obiektywnych przyczyn następuje z pewnym błędem, jednostki opracowują we własnym zakresie procentowe wskaźniki różnic między stanem ewidencyjnym a stanem spisanym, które automatycznie są uznawane za nieistotne. Różnice takie nie wymagają korygowania w księgach rachunkowych stanu ewidencyjnego.

Jak wskazuje stanowisko w sprawie inwentaryzacji zapasów (por. pkt 53-54 oraz pkt 99), jeżeli pomiar stanu zapasów drogą przeliczenia, zważenia lub ustalenia objętości jest niewykonalny, nieopłacalny lub uciążliwy (przesypywanie, przeważenie, przetransportowanie), a zarazem obarczony błędem, ponieważ zapasy są przechowywane na otwartym terenie, materiały sypkie mogą zmieniać swoje rozmiary (objętość, wagę) w zależności od okresu ich składowania i warunków atmosferycznych stosuje się pomiar szacunkowy, angażując do jego przeprowadzenia odpowiednich fachowców. Jest on stosowany, w szczególności do ustalenia zapasów składowanych w hałdach lub stertach na otwartym terenie (np. węgiel, piasek), w dużych zbiornikach, na przykład w silosach (np. cement, ziarno) czy cysternach (np. paliwa płynne, oleje). Przy pomiarze szacunkowym wyznacza się akceptowaną (dopuszczalną) niedokładność pomiaru. Natomiast w zarządzeniu kierownika jednostki w sprawie inwentaryzacji lub w instrukcji inwentaryzacyjnej jednostki określa się:

• asortymenty zapasów, których stan ustala się drogą pomiaru szacunkowego,
• akceptowany, w związku z niedokładnością techniki szacowania, przedział różnicy między stanem ustalonym drogą pomiaru szacunkowego a stanem ewidencyjnym.

Jeżeli różnica stanów mieści się w akceptowanym przedziale, to za stan rzeczywisty uznaje się stan ewidencyjny. W takim przypadku różnice uznaje się na niebyłe, a stan ewidencji księgowej za poprawny i zgodny z rzeczywistym. Ewentualny zapis księgowy stwierdzający niedobór lub nadwyżkę, w takiej sytuacji, podlega wystornowaniu.