Skutki umorzenia subwencji finansowej otrzymanej z PFR w księgach i sprawozdaniu

Spółka w 2020 r. otrzymała subwencję w ramach programu rządowego Tarcza Finansowa PFR 1.0. W bieżącym roku część subwencji zostanie spółce umorzona. Jak ująć w księgach rachunkowych umorzenie tej subwencji?

Subwencja finansowa ma w znacznej mierze charakter bezzwrotny, uzależniony jednak od spełnienia przez przedsiębiorcę dodatkowych warunków. Po spełnieniu warunków określonych w programie rządowym Tarcza Finansowa PFR 1.0, aż do 75% otrzymanej subwencji może nie podlegać zwrotowi, a w przypadku przedsiębiorców faktycznie wykonujących działalność w ramach wskazanych w regulaminie kodów PKD nawet 100% (o ile kod PKD będzie ujawniony w odpowiednich rejestrach).

W księgach rachunkowych subwencję przyznaną przez PFR można traktować analogicznie jak pożyczkę. W przypadku umorzenia całości lub części (do 75%) otrzymanej kwoty subwencji, w księgach rachunkowych nastąpi odpisanie zobowiązania (całości lub umorzonej części) z tytułu otrzymanej subwencji na zwiększenie pozostałych przychodów operacyjnych, o których mowa w art. 3 ust. 1 pkt 32 ustawy o rachunkowości. Jeżeli kwota subwencji dotyczy zakupu środka trwałego amortyzowanego według zasad ogólnych, to w przypadku jej umorzenia wskazane jest zastosowanie przepisów art. 41 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości.

Zmniejszenia zobowiązania dokonuje się na podstawie dowodu księgowego PK dopiero w momencie umorzenia.

W której pozycji rachunku zysków i strat sporządzanego według załącznika nr 1 do ustawy o rachunkowości ująć kwotę umorzonej subwencji z PFR - w pozycji dotacje, czy inne przychody operacyjne?

W przypadku umorzenia całości lub części subwencji finansowej, kwotę tego umorzenia należy zaprezentować w rachunku zysków i strat w następujący sposób:

1) jeśli sprawozdanie finansowe sporządzone jest według załącznika nr 1 - w pozycji "Pozostałe przychody operacyjne - inne przychody operacyjne" (w wariancie kalkulacyjnym w pozycji G.IV, w wariancie porównawczym w pozycji D.IV),

2) jeśli sprawozdanie finansowe sporządzone jest według załącznika nr 4 - w pozycji C. "Pozostałe przychody i zyski, w tym aktualizacja wartości aktywów",

3) jeśli sprawozdanie finansowe sporządzone jest według załącznika nr 5 - w pozycji "Pozostałe przychody operacyjne" (w wariancie kalkulacyjnym w pozycji F, w wariancie porównawczym w pozycji D).

W której pozycji rachunku przepływów pieniężnych sporządzanego metodą pośrednią wykazać jako korektę umorzenie subwencji?

Metoda pośrednia w rachunku przepływów pieniężnych działalności operacyjnej polega na tym, że wynik finansowy netto roku obrotowego koryguje się o pozycje niepowodujące zmian stanu środków pieniężnych lub ich ekwiwalentów, jak też o wyniki innych działalności niż operacyjna oraz elementy pieniężne wyniku, które zalicza się do właściwych rodzajów działalności (inwestycyjnej, finansowej). Korekty polegają głównie na:

• wyłączeniu pozycji niepieniężnych (np. amortyzacji, zmiany stanu rezerw, wyniku na działalności inwestycyjnej),
• wyłączeniu pieniężnych przychodów (korzyści) i kosztów wpływających na wynik finansowy, ale dotyczących działalności inwestycyjnej lub finansowej (np. zapłacone odsetki od kredytów, odsetki otrzymane z tytułu inwestycji, otrzymane dywidendy),
• uwzględnieniu zmian stanu krótkoterminowych aktywów (zapasów, należności, rozliczeń międzyokresowych) oraz zobowiązań związanych z działalnością operacyjną.

Wymienione wyżej korekty nie obejmują w pełni wszystkich przypadków, w których dokonanie korekty jest konieczne. Wynika to z olbrzymiej dynamiki procesów gospodarczych, która wzmaga różnorodność transakcji występujących w praktyce gospodarczej. Zdarzenia, które wymagają korekty w obszarze działalności operacyjnej, a nie można przypisać ich do żadnej z pozostałych korekt, powinny zostać wykazane w innych korektach, tj. w pozycji A.II.10. "Inne korekty". Pozycja ta ma charakter szczególny, cechujący się dużą uznaniowością, którą należy rozpatrywać w kontekście zarówno charakteru danej transakcji, specyfiki prowadzonej działalności gospodarczej, zapisów w polityce rachunkowości jednostki itp. Pomocny w ocenie zdarzeń mieszczących się w zakresie tej korekty jest Krajowy Standard Rachunkowości nr 1 "Rachunek przepływów pieniężnych", gdzie przytoczone są przykładowe operacje, które można ująć w pozycji A.II.10. Należą do nich m.in.:

• niepieniężne straty nadzwyczajne w składnikach działalności inwestycyjnej (plus), jeśli nie zostały one ujęte w korekcie A.II.4,
• niepieniężne zyski nadzwyczajne w składnikach działalności inwestycyjnej (minus), jeśli nie zostały one ujęte w korekcie A.II.4,
• aktualizacja wyceny aktywów finansowych, jeżeli jej skutki są odnoszone na wynik finansowy (np. aktualizacja wartości aktywów finansowych krótkoterminowych do wartości rynkowej in minus - korekta ze znakiem plus), chyba że jednostka wykazuje ją w pozycji A.II.4 rachunku przepływów,
• dotacje w roku ich otrzymania, jeżeli zostały w całości, z pominięciem rozliczeń międzyokresowych przychodów, odniesione na wynik finansowy bieżącego okresu (minus),
• umorzenie zaciągniętych kredytów, pożyczek i innych zobowiązań finansowych (minus),
• umorzenie udzielonych pożyczek (plus).

Zatem umorzenie subwencji wskazane jest zaprezentować w rachunku przepływów pieniężnych sporządzanym metodą pośrednią w pozycji A.II.10. "Inne korekty".