Wyszukaj

Jak szukać?»

2 maja 2017 r. (wtorek) mija termin złożenia do US zeznań: PIT-36, PIT-36L, PIT-37, PIT-38, PIT-39 oraz oświadczenia PIT-OP za 2016 r.
Zamknij
Aktualnie jesteś: Gofin.pl (strona główna)  »  Rachunkowość  »  Księgi rachunkowe  »   Ewidencja dotacji do środków trwałych
A A A  poleć artykuł   drukuj artykuł

Ewidencja dotacji do środków trwałych

Gazeta Podatkowa nr 87 (1337) z dnia 31.10.2016
Monika Kuźbińska

Jednostki mogą finansować nabycie lub budowę środków trwałych z otrzymanej na ten cel dotacji. W ewidencji księgowej wartość dotacji podlega zaliczeniu do rozliczeń międzyokresowych przychodów. Następnie kwota ta - równolegle do dokonywanych odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych od środków trwałych - jest przeksięgowywana na konto służące ewidencji pozostałych przychodów operacyjnych.

Otrzymanie dotacji

Środki pieniężne, jakie jednostki otrzymują na sfinansowanie nabycia lub wytworzenia m.in. środków trwałych, w tym także środków trwałych w budowie, zalicza się do rozliczeń międzyokresowych przychodów, o ile stosownie do innych ustaw kwoty te nie zwiększają kapitałów (funduszy) własnych. Stanowi tak art. 41 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości. W księgach rachunkowych otrzymanie dotacji ujmuje się pod datą jej wpływu na rachunek bankowy jednostki. Operacja ta może zostać zaksięgowana na podstawie wyciągu bankowego zapisem:

- Wn konto 13-0 "Rachunek bieżący",

- Ma konto 84 "Rozliczenia międzyokresowe przychodów" (w analityce: Dotacja na zakup środka trwałego).

Należy pamiętać, że do rozliczeń międzyokresowych przychodów nie zalicza się przyrzeczonych, lecz jeszcze nieotrzymanych dotacji na zakup lub budowę środka trwałego.

Zakup lub budowa środka trwałego

Operacje dotyczące zakupu lub wytworzenia środka trwałego sfinansowanego z dotacji ujmuje się w księgach rachunkowych według zasad ogólnych. Środek trwały należy wprowadzić do ewidencji bilansowej w jego wartości początkowej. W przypadku zakupu środka trwałego wartością tą jest cena nabycia, z kolei przy wytworzeniu środka trwałego we własnym zakresie jego wartość początkową stanowi koszt wytworzenia.


Otrzymana dotacja, z której sfinansowano zakup lub budowę środka trwałego, nie wpływa na ustalenie wartości początkowej tego środka.


W ewidencji księgowej wszelkie nakłady ponoszone na zakup, montaż lub budowę środka trwałego odnosi się na konto 08 "Środki trwałe w budowie". Przykładowo faktura za zakup środka trwałego może zostać zaksięgowana zapisem:

a) wartość brutto

- Wn konto 30 "Rozliczenie zakupu",

- Ma konto 24 "Pozostałe rozrachunki",

b) VAT naliczony, jeśli podlega on odliczeniu

- Wn konto 22-2 "VAT naliczony i jego rozliczenie",

- Ma konto 30 "Rozliczenie zakupu",

c) rozliczenie nakładów

- Wn konto 08 "Środki trwałe w budowie",

- Ma konto 30 "Rozliczenie zakupu".

Kompletny i zdatny do używania środek trwały wprowadza się do ewidencji środków trwałych pod datą przyjęcia go do używania. Operację tę przeprowadza się w oparciu o dowód OT zapisem:

- Wn konto 01 "Środki trwałe",

- Ma konto 08 "Środki trwałe w budowie".

Rozliczenie dotacji

Po przyjęciu środka trwałego do używania następuje rozpoczęcie jego amortyzacji. Równolegle do odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych rozliczeniu podlega kwota dotacji ujęta na koncie 84. Odbywa się to poprzez odniesienie odpowiedniej kwoty dotacji do pozostałych przychodów operacyjnych (art. 41 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości). W sytuacji gdy środek trwały sfinansowano dotacją tylko w określonej części, to odpisu kwoty ujętej na koncie 84 dokonuje się proporcjonalnie do stopnia jego sfinansowania z tych środków. Zapisy księgowe z tym związane mogą przebiegać w następujący sposób:

a) odpisy amortyzacyjne środków trwałych

- Wn konto 40 "Koszty według rodzajów" (w analityce: Amortyzacja) lub konto zespołu 5,

- Ma konto 07-1 "Odpisy umorzeniowe środków trwałych",

b) równoległe odniesienie kwoty dotacji do pozostałych przychodów operacyjnych

- Wn konto 84 "Rozliczenia międzyokresowe przychodów" (w analityce: Dotacja na zakup środka trwałego),

- Ma konto 76-0 "Pozostałe przychody operacyjne".

U osób prawnych dotacje otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków związanych z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie m.in. środków trwałych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych, są wolne od podatku (art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o pdop). Natomiast u osób fizycznych otrzymana dotacja związana z nabyciem lub budową środka trwałego w ogóle nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej. Wynika to z art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o pdof. Wskazane jest zatem wyodrębnienie w ewidencji analitycznej do konta 76-0 przychodów niepodlegających opodatkowaniu (PNP).

Odpis amortyzacyjny od tej części wartości początkowej środka trwałego, która została sfinansowana dotacją, nie może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów (art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o pdop i art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy o pdof). Jednostka może w analityce do konta kosztowego służącego ewidencji odpisów amortyzacyjnych wydzielić zatem koszty podatkowe i niepodatkowe, tj. KUP i NKUP (przykład 1).

Korekta amortyzacji

Gdy dotacja na finansowanie nabycia lub budowy środka trwałego wpłynęła do jednostki już po przyjęciu tego środka do używania i po rozpoczęciu odpisów amortyzacyjnych, to dla celów bilansowych nie koryguje się wcześniej dokonanych odpisów. Trzeba tylko odpowiednią część dotacji, ustaloną proporcjonalnie do odpisów amortyzacyjnych dokonanych do dnia otrzymania dotacji, odnieść jednorazowo do pozostałych przychodów operacyjnych.

Na gruncie podatku dochodowego, jeżeli dokonane odpisy amortyzacyjne zostały w całości zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, to niezbędna jest korekta kosztów podatkowych z tytułu odpisów amortyzacyjnych. Do końca 2015 r. kwestią sporną było to, czy korekta ta powinna zostać przeprowadzona wstecz, czy na bieżąco. Od 1 stycznia 2016 r. w związku z wprowadzeniem do ustaw o podatku dochodowym nowych regulacji, a mianowicie art. 15 ust. 4i-4l ustawy o pdop i art. 22 ust. 7c-7f ustawy o pdof, problem ten przestał istnieć. Wprawdzie przepisy te nie odnoszą się wprost do korekty kosztów podatkowych spowodowanych otrzymaniem dotacji (dofinansowania, refundacji), jednak organy podatkowe jednomyślnie wskazują, że na mocy tych nowych przepisów korekta kosztów podatkowych powinna być dokonywana na bieżąco w dacie otrzymania dotacji. Przykładem są interpretacje indywidualne Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 9 marca 2016 r., nr IBPB-1-3/4510-98/16/TS, oraz z dnia 4 marca 2016 r., nr IBPB-1-2/4510-25/16/BKD oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 23 czerwca 2016 r.,  nr ITPB1/415-949/12/16-S/MPŁ).

Sprzedaż/likwidacja środka trwałego

Gdy środek trwały, którego nabycie lub wytworzenie sfinansowano dotacją, jest sprzedawany bądź likwidowany, jego niezamortyzowaną wartość odnosi się do pozostałych kosztów operacyjnych. Równolegle konieczne jest rozliczenie kwoty dotacji figurującej na koncie rozliczeń międzyokresowych przychodów. Wartość tę przeksięgowuje się jednorazowo z konta 84 do pozostałych przychodów operacyjnych (przykład 2).

Ujęcie dotacji w bilansie

Wartość dotacji, która nie została do dnia bilansowego rozliczona i figuruje na koncie 84 (jako saldo Ma) podlega ujawnieniu w bilansie. W zależności od tego, z jakiego wzoru bilansu jednostka korzysta, kwotę tę prezentuje się w pasywach w pozycji:

a) B.IV.2 "Inne rozliczenia międzyokresowe" (z podziałem na długo- i krótkoterminowe) - gdy jednostka sporządza sprawozdanie finansowe według załącznika nr 1 do ustawy o rachunkowości,

b) B "Zobowiązania i rezerwy na zobowiązania" (bez wyszczególniania w wierszach do tej pozycji) - gdy sprawozdanie przygotowywane jest według załącznika nr 4,

c) B.IV "Rozliczenia międzyokresowe" - przy sporządzaniu sprawozdania zgodnie z załącznikiem nr 5.

Przykład 1

Założenia

  1. Firma produkcyjna zakupiła we wrześniu 2016 r. maszynę produkcyjną, która będzie stanowiła środek trwały. Wartość początkowa maszyny (cena nabycia oraz koszty montażu maszyny) wynosi 120.000 zł (saldo Wn konta 08 "Środki trwałe w budowie"). Maszynę przyjęto do używania w dniu 26 września br.
     
  2. W dniu 30 września 2016 r. otrzymano na rachunek bankowy dotację na zakup tej maszyny. Kwota dotacji to 50% wartości maszyny, tj. 60.000 zł.
     
  3. Ustalono, że okres ekonomicznej użyteczności maszyny wyniesie 5 lat. Środek trwały będzie amortyzowany dla celów bilansowych i podatkowych metodą liniową przy zastosowaniu 20% stawki amortyzacyjnej. Miesięczny odpis amortyzacyjny maszyny wynosi zatem 2.000 zł, tj. (120.000 zł × 20%) : 12 m-cy.
     
  4. Jednostka ewidencjonuje koszty tylko w na kontach zespołu 4. Amortyzację maszyny rozpoczęto w październiku 2016 r.

Dekretacja

Opis operacji Kwota Konto
Wn Ma
1. OT - przyjęcie maszyny do używania: 120.000 zł 01 08
2. WB - wpływ dotacji na rachunek bankowy:  60.000 zł 13-0 84
3. PK - miesięczny odpis amortyzacyjny za październik 2016 r.:      
   a) stanowiący koszt uzyskania przychodu 1.000 zł 40  
   b) niestanowiący kosztu uzyskania przychodu 1.000 zł 40  
   c) łączna wartość odpisu 2.000 zł   07-1
4. PK - rozliczenie dotacji proporcjonalnie do odpisu amortyzacyjnego: 1.000 zł 84 76-0

Księgowania

Ewidencja dotacji do środków trwałych



Przykład 2

Założenia

  1. W październiku 2016 r. jednostka sprzedała środek trwały o wartości początkowej 50.000 zł i dotychczasowym umorzeniu 42.000 zł (w przykładzie pominięto ewidencję przychodu ze sprzedaży).
     
  2. Nabycie tego środka trwałego zostało sfinansowane dotacją (50%). Na dzień wyksięgowania środka trwałego z ewidencji bilansowej na koncie 84 "Rozliczenia międzyokresowe przychodów" figurowała nierozliczona kwota dotacji w wysokości 4.000 zł.

Dekretacja

Opis operacji Kwota Konto
Wn Ma
1. LT - rozchód środka trwałego w związku z jego sprzedażą:      
   a) wartość początkowa 50.000 zł   01
   b) dotychczasowe umorzenie 42.000 zł 07-1  
   c) nieumorzona wartość 8.000 zł 76-1  
2. PK - przeksięgowanie nierozliczonej kwoty dotacji do pozostałych przychodów operacyjnych: 4.000 zł 84 76-0

Księgowania

Ewidencja dotacji do środków trwałych

Podstawa prawna

Ustawa z dnia 29.09.1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2016 r. poz. 1047)

Ustawa z dnia 15.02.1992 r. o pdop (Dz. U. z 2014 r. poz. 851 ze zm.)

Ustawa z dnia 26.07.1991 r. o pdof (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.)

Księgi rachunkowe - czytaj także:

 
Sklep internetowy - sklep.gofin.pl
 
Wydawnictwo Podatkowe GOFIN sp. z o.o., ul. Owocowa 8, 66-400 Gorzów Wlkp., tel. 95 720 85 40, faks 95 720 85 60