Gdy pracownik korzysta z prywatnego samochodu w celach służbowych, to pracodawca zobowiązany jest zwrócić koszty jego używania. Sposób ustalania, wyliczania oraz udokumentowania zwrotu tego rodzaju kosztów poniesionych w celach służbowych w jazdach lokalnych zawiera rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz. U. nr 27, poz. 271 ze zm.), dalej zwane rozporządzeniem z dnia 25 marca 2002 r. Zgodnie z tym rozporządzeniem, podstawę do dokonania zwrotu kosztów używania przez pracownika prywatnego samochodu osobowego w celach służbowych do jazd lokalnych powinna stanowić umowa cywilnoprawna, zawarta pomiędzy pracodawcą a pracownikiem, o używanie pojazdu do celów służbowych. Zwrot wydatków związanych z używaniem przez pracownika prywatnego samochodu osobowego może odbywać się na dwa sposoby, to znaczy w ramach ryczałtu lub tzw. kilometrówki. W odniesieniu do obu sposobów zastosowanie mają określone w ww. rozporządzeniu stawki za jeden kilometr przebiegu, które wynoszą:
Rozliczanie wydatków w formie ryczałtu |
Rozliczanie wydatków poniesionych na prywatny samochód osobowy w celach służbowych w jazdach lokalnych w ramach miesięcznego ryczałtu polega na wyliczaniu iloczynu stawki za jeden kilometr przebiegu pojazdu i przyznanego pracownikowi miesięcznego limitu kilometrów na jazdy lokalne, którego wielkość zależy od liczby mieszkańców w danej gminie lub mieście, w których pracownik jest zatrudniony. Według § 3 ust. 2 ww. rozporządzenia, limit ten nie może przekroczyć:
a) 300 km – do 100 tys. mieszkańców, b) 500 km – ponad 100 tys. do 500 tys. mieszkańców, c) 700 km – pond 500 tys. mieszkańców. Pracownik, który otrzymuje zwrot kosztów używania prywatnego samochodu do jazd lokalnych w formie ryczałtu, ma obowiązek składać pisemne oświadczenie o używaniu pojazdu do celów służbowych w danym miesiącu. Oświadczenie to powinno zawierać dane dotyczące pojazdu (pojemność silnika, marka, numer rejestracyjny) oraz określać ilość dni nieobecności pracownika w miejscu pracy w danym miesiącu z powodu choroby, urlopu, podróży służbowej lub innej nieobecności, a także ilość dni, w których pracownik nie dysponował pojazdem do celów służbowych. Wykazanie tych dni jest istotne, bowiem kwotę ustalonego ryczałtu zmniejsza się o 1/22 za każdy roboczy dzień nieobecności pracownika w miejscu pracy z powodu choroby, urlopu, podróży służbowej trwającej co najmniej 8 godzin lub innej nieobecności oraz za każdy dzień roboczy, w którym pracownik nie dysponował pojazdem do celów służbowych. |
Rozliczanie wydatków na podstawie kilometrówki |
Jeśli zwrot kosztów używania samochodu prywatnego pracownika do celów służbowych w jazdach lokalnych następuje na podstawie kilometrówki, tj. ewidencji przebiegu pojazdu, to kwotę podlegającą zwrotowi ustala się przez przemnożenie liczby faktycznie przejechanych kilometrów (faktycznego przebiegu pojazdu) i stawki za 1 km przebiegu określonej w rozporządzeniu. Podstawą zwrotu kosztów jest sporządzona przez pracownika ewidencja przebiegu pojazdu (kilometrówka). |
Dla celów podatku dochodowego zwrot kosztów poniesionych przez pracownika z tytułu używania pojazdów prywatnych dla celów służbowych w jazdach lokalnych zarówno wypłacony w formie ryczałtu, jak i na podstawie faktycznie przejechanych kilometrów, stanowi przychód pracownika ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Od tej zasady są pewne wyjątki, tj. otrzymany ryczałt lub kilometrówka mogą być wolne od podatku dochodowego, gdy obowiązek ponoszenia tego rodzaju kosztów przez zakład pracy albo możliwość przyznania prawa do zwrotu tych kosztów wynika z przepisów innych ustaw (por. art. 21 ust. 1 pkt 23b updof). W praktyce zwolnienie określone w tym przepisie dotyczy w szczególności listonoszy oraz pracowników służby leśnej.
|
Kalkulatory kosztów używania samochodu prywatnego do celów służbowych dostępne są w serwisie www.kalkulatory.gofin.pl |
Podstawę wymiaru składek ZUS pracownika, co do zasady, stanowi przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, osiągany z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy. Jednak zwrot kosztów używania w jazdach lokalnych przez pracowników w celach służbowych, prywatnych samochodów osobowych zarówno w formie ryczałtu, jak i na podstawie faktycznie przejechanych kilometrów, do wysokości limitów określonych w rozporządzeniu nie stanowi podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne oraz składki na ubezpieczenie zdrowotne (§ 2 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe – Dz. U. nr 161, poz. 1106 ze zm.). Jeżeli z tytułu zwrotu kosztów używania prywatnego samochodu do celów służbowych w jazdach lokalnych, pracodawca – na podstawie zawartej umowy – wypłaca kwotę wyższą od miesięcznego ryczałtu wynikającego z rozporządzenia z dnia 25 marca 2002 r., to nadwyżkę wypłaconego świadczenia ponad ten ryczałt powinien uwzględnić w podstawie wymiaru składek ZUS pracownika.
Zwrot kosztów używania przez pracownika prywatnego samochodu do celów służbowych na podstawie przedstawionej ewidencji przebiegu pojazdu lub oświadczenia dotyczącego ryczałtu ujmuje się w ciężar kosztów działalności operacyjnej, a dokładnie na koncie 40-6 "Pozostałe koszty rodzajowe" z ewentualnym wyodrębnieniem kont analitycznych ryczałtu lub kilometrówki bądź też na odpowiednim koncie w zespole 5, jeśli jednostka stosuje konta zespołu 5.
W związku z tym, iż zarówno ryczałty, jak i kilometrówka za jazdy lokalne są opodatkowane podatkiem dochodowym, to ich wypłata odbywa się po potrąceniu naliczonego podatku dochodowego od osób fizycznych. Zwrot kosztów używania przez pracownika pojazdu do celów służbowych na podstawie faktycznie przejechanych kilometrów, jak i w formie ryczałtu, może być wypłacony bezpośrednio w dniu rozliczenia tych kosztów lub wraz z wynagrodzeniem za dany miesiąc. W każdym z tych przypadków pracodawca dolicza kwotę ryczałtu, bądź kilometrówki do przychodów pracownika ze stosunku pracy uzyskanych w danym miesiącu i od łącznej kwoty pobiera miesięczną zaliczkę na podatek dochodowy. Przy czym, jeżeli wypłata ryczałtu (lub kilometrówki) oraz wynagrodzenia ma miejsce w różnych terminach, wówczas w celu prawidłowego wyliczenia miesięcznych obciążeń podatkowych pracodawca każdą kolejną wypłatę rozlicza narastająco, to znaczy łącznie z wypłatami wcześniejszymi dokonanymi w tym samym miesiącu. Rozliczenie ostatniej wypłaty stanowi korektę wcześniejszych rozliczeń i wykazuje ostateczną kwotę zaliczki na podatek do przekazania na rachunek urzędu skarbowego.
Przykład
Zwrot kosztów na podstawie kilometrówki
I. Założenia:
1. Pracownik wykorzystuje w celach służbowych w jazdach lokalnych prywatny samochód osobowy o pojemności skokowej silnika powyżej 900 cm3. Pracownik otrzymuje zwrot poniesionych kosztów na podstawie ewidencji przebiegu pojazdu przedstawianej co miesiąc przełożonemu.
2. Do rozliczenia kosztów w jazdach lokalnych w celach służbowych pracownik przedłożył 30 września 2015 r. ewidencję przebiegu pojazdu, z której wynika, że przejechał 800 km. Kwota należna pracownikowi wynosi zatem: 800 km × 0,8358 zł = 668,64 zł.
3. Pracodawca zaakceptował ewidencję i 1 października 2015 r. wypłacił na jej podstawie zwrot kosztów pomniejszony o potrąconą zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych. Jest to pierwszy w październiku przychód podlegający opodatkowaniu ze stosunku pracy. Pracownikowi przysługują podstawowe koszty uzyskania przychodów (111,25 zł). Złożył on pracodawcy oświadczenie PIT-2. Rozliczenie zaliczki przebiegało następująco:
Wiersz | Wyszczególnienie | Kwota |
1. | Zwrot kosztów według kilometrówki | |
2. | Koszty uzyskania przychodów | 111,25 zł |
3. | Kwota zmniejszająca zaliczkę na podatek dochodowy | 46,33 zł |
4. | Podstawa naliczenia zaliczki na podatek w zaokrągleniu: 668,64 zł – 111,25 zł = | 557,00 zł |
5. | Zaliczka na podatek dochodowy: (557 zł x 18%) – 46,33 zł = | 53,93 zł |
6. | Pobrana zaliczka na podatek dochodowy | 54,00 zł |
7. | Do wypłaty: 668,64 zł – 54 zł = | 614,64 zł |
4. Jednostka prowadzi ewidencję kosztów tylko na kontach zespołu 4.
II. Dekretacja:
Opis operacji | Kwota | Konto | |
Wn | Ma | ||
1. PK – rozliczenie kosztów w jazdach lokalnych: | |||
a) kwota do zwrotu za używanie prywatnego samochodu wynikająca z ewidencji przebiegu pojazdu |
|
|
|
b) potrącona zaliczka na podatek dochodowy od osób fizycznych | 54,00 zł | 23-4 | 22 |
2. WB – zwrot pracownikowi kosztów używania prywatnego pojazdu do celów służbowych | 614,64 zł | 23-4 | 13-0 |
III. Księgowania:
Przykład
Zwrot kosztów w formie ryczałtu wypłacanego z wynagrodzeniem
I. Założenia:
1. Na podstawie umowy zawartej z pracodawcą pracownik wykorzystuje do jazd lokalnych w celach służbowych prywatny samochód osobowy, którego pojemność silnika wynosi powyżej 900 cm3. Pracownikowi przysługuje miesięczny limit w wysokości: 500 km.
2. Według oświadczenia o używaniu prywatnego samochodu do celów służbowych złożonego za wrzesień 2015 r., pracownik przebywał na urlopie wypoczynkowym 3 dni, zatem ustalenie kwoty ryczałtu przysługującej pracownikowi było następujące:
a) przyznany miesięczny limit: 500 km × 0,8358 zł = 417,90 zł,
b) kwota zmniejszenia ryczałtu: 3 dni × 1/22 × 417,90 zł = 56,99 zł,
c) kwota ryczałtu za wrzesień 2015 r. wynosi: 417,90 zł – 56,99 zł = 360,91 zł.
3. Pracodawca wypłaca wynagrodzenie za dany miesiąc 10-go dnia następnego miesiąca. Pracownikowi przysługują podstawowe koszty uzyskania przychodów (111,25 zł). Złożył on pracodawcy oświadczenie PIT-2.
4. Ryczałt za wrzesień 2015 r. wypłacono razem z wynagrodzeniem za ten miesiąc 9 października 2015 r. (piątek). Ryczałt stanowi dodatkowy dochód pracownika podlegający opodatkowaniu. Wynagrodzenie zasadnicze pracownika wynosi: 3.000 zł brutto. Rozliczenie składkowo-podatkowe prezentowało się następująco:
Wiersz | Wyszczególnienie | Kwota |
1. | Wynagrodzenie zasadnicze | |
2. | Ryczałt samochodowy podlegający opodatkowaniu | 360,91 zł |
3. | Podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne (wiersz 1) | 3.000,00 zł |
4. | Składki na ubezpieczenia społeczne (wiersz 3 × 13,71%) | 411,30 zł |
5. | Podstawa wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne (wiersz 3 – wiersz 4) | 2.588,70 zł |
6. | Składka na ubezpieczenie zdrowotne do pobrania (wiersz 5 × 9%) | 232,98 zł |
7. | Składka na ubezpieczenie zdrowotne do odliczenia od podatku (wiersz 5 × 7,75%) | 200,62 zł |
8. | Koszty uzyskania przychodu | 111,25 zł |
9. | Podstawa obliczenia zaliczki na podatek, po zaokrągleniu (wiersz 1 + wiersz 2 – wiersz 8 – wiersz 4) | 2.838,00 zł |
10. | Zaliczka na podatek (wiersz 9 × 18%) – 46,33 zł | 464,51 zł |
11. | Zaliczka na podatek do przekazania do urzędu skarbowego, po zaokrągleniu (wiersz 10 – wiersz 7) | 264,00 zł |
12. | Wynagrodzenie netto do wypłaty (wiersz 1 + wiersz 2 – wiersz 4 – wiersz 6 – wiersz 11) | 2.452,63 zł |
5. Składki na ubezpieczenia społeczne, FP i FGŚP obciążające pracodawcę wynoszą:
a) składki na ubezpieczenia społeczne: emerytalne (9,76%), rentowe (6,50%), wypadkowe (1,80%): 3.000,00 zł × 18,06% = 541,80 zł,
b) składki na FP (2,45%) i FGŚP (0,10%): 3.000 zł × 2,55% = 76,50 zł.
6. Jednostka prowadzi ewidencję kosztów tylko na kontach zespołu 4.
II. Dekretacja:
Opis operacji | Kwota | Konto | |
Wn | Ma | ||
1. LP – lista płac: | |||
a) wynagrodzenie zasadnicze za wrzesień 2015 r. | 3.000,00 zł | 40-4 | 23-0 |
b) ryczałt samochodowy za wrzesień 2015 r. | 360,91 zł | 40-6 | 23-0 |
c) składki na ubezpieczenia społeczne w części finansowanej przez pracownika |
411,30 zł | 23-0 | 22-3/3 |
d) składka na ubezpieczenie zdrowotne | 232,98 zł | 23-0 | 22-3/3 |
e) zaliczka na podatek dochodowy od osób fizycznych | 264,00 zł | 23-0 | 22-3/0 |
2. WB – wypłata wynagrodzenia wraz z ryczałtem | 2.452,63 zł | 23-0 | 13-0 |
3. PK – składki ZUS obciążające pracodawcę: 541,80 zł + 76,50 zł = | 618,30 zł | 40-5 | 22-3/3 |
III. Księgowania:
Zwrot kosztów używania przez pracownika pojazdu do celów służbowych poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy pracownika, określają przepisy w sprawie szczegółowych zasad ustalania oraz wysokości należności przysługujących pracownikowi z tytułu podróży służbowej. Wysokość oraz sposób udokumentowania używania przez pracownika prywatnego samochodu w celach służbowych w ramach podróży służbowej reguluje rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. poz. 167). W świetle tego rozporządzenia, środek transportu właściwy do odbycia podróży krajowej lub podróży zagranicznej, a także jego rodzaj i klasę, określa pracodawca. Na wniosek pracownika pracodawca może wyrazić zgodę na przejazd w podróży krajowej lub podróży zagranicznej m.in. samochodem osobowym niebędącym własnością pracodawcy. Niemniej jednak w takim przypadku pracownikowi przysługuje zwrot kosztów przejazdu w wysokości stanowiącej iloczyn przejechanych kilometrów i stawki za jeden kilometr przebiegu pojazdu, ustalonej przez pracodawcę. Przy czym stawka za jeden kilometr przebiegu nie może być wyższa niż określona w rozporządzeniu z dnia 25 marca 2002 r.
Koszty używania przez pracownika prywatnego samochodu podczas podróży służbowej (jeśli pracodawca wyraził na to zgodę), wylicza się na podstawie sporządzonej i przedstawionej do akceptacji przełożonemu ewidencji przebiegu pojazdu.
Należy zaznaczyć, że koszty przejazdu zwrócone pracownikowi, który za zgodą pracodawcy odbył podróż służbową prywatnym samochodem osobowym, są wolne od podatku dochodowego do wysokości wynikającej z kilometrówki (zob. art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a updof). Jeśli pracodawca wypłaci pracownikowi kwotę wyższą niż wynikająca z przepisów, to nadwyżka ponad tę kwotę podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Podobnie, nie stanowią podstawy wymiaru składek ZUS diety i inne należności z tytułu podróży służbowej pracownika (w tym kilometrówka) do wysokości określonej w przepisach.
Koszty podróży służbowych ujmuje się w księgach rachunkowych jako koszty działalności operacyjnej najczęściej na koncie 40-6 "Pozostałe koszty rodzajowe" lub na odpowiednim koncie zespołu 5. Jednostka może w swojej polityce rachunkowości sprecyzować, że koszty podróży służbowych księguje na koncie analitycznym do konta 40-6 "Pozostałe koszty rodzajowe" (w analityce: Koszty podróży służbowych) lub może wyodrębnić nowe konto syntetyczne w ramach zespołu 4, na przykład 40-8 "Koszty podróży służbowych".
Przykład
Rozliczenie kilometrówki w związku z podróżą służbową
I. Założenia:
1. Pracownik odbył krajową podróż służbową prywatnym samochodem osobowym o pojemności skokowej silnika powyżej 900 cm3. Z ewidencji przebiegu pojazdu wynikało, że w podróży przejechał 1.000 km.
2. Pracodawca wypłacił pracownikowi należne diety w wysokości: 60 zł, zwrócił koszty noclegu na podstawie przedłożonego rachunku w wysokości: 280 zł oraz koszty używania prywatnego samochodu do celów służbowych w wysokości: 835,80 zł (tj.: 1.000 km × 0,8358 zł).
3. Jednostka prowadzi ewidencję kosztów w układzie rodzajowym, a koszty kilometrówki dotyczącej podróży służbowej, jak i inne koszty związane z podróżami służbowymi księguje na koncie 40-8 "Koszty podróży służbowych".
II. Dekretacja:
Opis operacji | Kwota | Konto | |
Wn | Ma | ||
1. PK – rozliczenie kosztów podróży służbowej: | |||
a) diety | 60,00 zł | 40-8 | 23-4 |
b) koszt noclegu | 280,00 zł | 40-8 | 23-4 |
c) koszt używania prywatnego samochodu pracownika na podstawie ewidencji przebiegu pojazdu |
835,80 zł | 40-8 | 23-4 |
2. WB – uregulowanie zobowiązania wobec pracownika: 60 zł + 280 zł + 835,80 zł = | |
|
III. Księgowania:
|