Czy warto wybrać opodatkowanie VAT sprzedając budynek?

W sytuacji gdy sprzedaż nieruchomości dokonywana jest po dwóch latach od pierwszego zasiedlenia, to niezależnie od tego, czy przy jej nabyciu (wybudowaniu) podatnik odliczał VAT, czy nie - sprzedaż ta objęta jest zwolnieniem z VAT. Nie zawsze jednak zwolnienie to jest dla podatników korzystne.

Zwolnienie z VAT

Zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dotyczy dostawy budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Natomiast zwolnienie wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT ma zastosowanie do dostawy budynków, budowli lub ich części, która nie korzysta ze zwolnienia na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10.

Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwolniono z VAT dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów. Opodatkowanie dostawy ulepszanego obiektu nie wystąpi, jeżeli - mimo przekroczenia nakładów w wysokości 30% wartości początkowej i odliczania przy tym VAT - podatnik używał nieruchomości po zmodernizowaniu co najmniej przez pięć lat do wykonywania czynności opodatkowanych.

Przez pierwsze zasiedlenie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Tak więc w sytuacji gdy podatnik poniesie wydatki na ulepszenie budynku i nakłady te przekroczą 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że doszło do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Oddanie do użytkowania musi nastąpić bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy ulepszony budynek zostanie sprzedany lub np. oddany w najem bądź dzierżawę. Zatem może się zdarzyć, że pomimo iż budynek wcześniej był już po raz pierwszy zasiedlony, to po jego ulepszeniu (które przekroczyło 30% wartości początkowej budynku) datę takiego zasiedlenia trzeba ustalić od początku.

Warto przy tym wskazać na wątpliwości, jakie wiążą się z definicją pierwszego zasiedlenia. W dniu 14 maja 2015 r. NSA wydał ważne dla podatników orzeczenie (sygn. akt I FSK 382/14), w którym w odmienny sposób od dotychczasowego zinterpretował pojęcie pierwszego zasiedlenia. NSA stwierdził, że definicja "pierwszego zasiedlenia (zajęcia)" zawarta w dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust. 2 zdanie drugie dyrektywy 112, czyli przebudowy budynku. Zdaniem Sądu oznacza to, że polski ustawodawca nie miał uprawnienia do precyzowania warunków zastosowania kryterium pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku.

Wybór opodatkowania

W sytuacji gdy podatnik do sprzedaży nieruchomości musi zastosować zwolnienie z VAT pamiętać powinien, że niekiedy wystąpi u niego obowiązek korekty VAT naliczonego, o której mowa w art. 91 ustawy o VAT. Jak wynika z tego przepisu, w wielu przypadkach, gdy zmienia się przeznaczenie towaru - konieczna jest korekta odliczonego podatku. Korekty tej podatnik musi dokonać w sytuacji, gdy odliczał VAT przy nabyciu nieruchomości lub dokonywał ulepszenia budynku, dla których nie minął okres korekty.

Ustawodawca pomimo przysługującego podatnikom zwolnienia z VAT przy dostawie nieruchomości dał podatnikom możliwość wyboru opodatkowania VAT tej dostawy. Przy czym należy podkreślić, że wybór ten dotyczy wyłącznie dostawy nieruchomości, która jest zwolniona z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni,

2) złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Oświadczenie, o którym mowa, musi zawierać imiona i nazwiska lub nazwy, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej stron transakcji, a także planowaną datę dostawy oraz adres budynku, budowli lub ich części, będących przedmiotem sprzedaży.

Czy rezygnacja ze zwolnienia jest korzystna?

Wybór opodatkowania dostawy nieruchomości jest korzystny przede wszystkim w sytuacji, gdy podatnik sprzedaje nieruchomość nabytą niedawno i przy jej nabyciu odliczył podatek VAT. Na skutek bowiem zastosowania zwolnienia z VAT przy jej sprzedaży zmieni się przeznaczenie tego obiektu (ze związku z działalnością opodatkowaną na związek z czynnością zwolnioną), czego wynikiem będzie konieczność dokonania korekty odliczonego podatku (art. 91 ust. 4-6 ustawy o VAT). Opodatkowanie dostawy nieruchomości uchroni sprzedawcę przed tym obowiązkiem. Ponadto z wyboru opodatkowania dostawy nieruchomości skorzystają podatnicy szczególnie w sytuacji, gdy nabywca jest czynnym podatnikiem VAT i będzie miał prawo do odliczenia VAT.

Drugim negatywnym skutkiem zastosowania zwolnienia z VAT będzie konieczność uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych. Jeżeli zatem sprzedaż nieruchomości korzysta ze zwolnienia z VAT, wówczas należy uiścić podatek od czynności cywilnoprawnych, który w przypadku umów sprzedaży nieruchomości wynosi 2% ich wartości rynkowej. Podatek ten - w odróżnieniu od podatku VAT - nie podlega odliczeniu.

Podstawa prawna

Ustawa z dnia 11.03.2004 r. o VAT (Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm.)