W 2015 r. postawiono w stan likwidacji nie w pełni umorzony środek trwały i ujęto go w ewidencji pozabilansowej. W tym samym roku dokonano jego fizycznej likwidacji, ale nie zdjęto go ze stanu w ewidencji pozabilansowej. Niezamortyzowana wartość została odniesiona w pozostałe koszty operacyjne. Czy dla celów podatkowych jednostka prawidłowo zaliczyła niezamortyzowaną wartość środka trwałego do kosztów uzyskania przychodów w roku jego faktycznej likwidacji?
| Zaliczenie nieamortyzowanej wartości początkowej środka trwałego do kosztów uzyskania przychodów może nastąpić wraz z jego fizyczną likwidacją. Istotne jest przy tym, aby likwidacja nie była spowodowana zmianą rodzaju dotychczasowej działalności.
Wyksięgowanie środka trwałego z ewidencji pozabilansowej pozostaje bez wpływu dla powyższego prawa. |
Likwidacja środka trwałego oznacza jego wycofanie z użytkowania i następuje najczęściej na skutek zużycia, zniszczenia bądź utraty przydatności.
Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o PDOP (odpowiednio art. 23 ust. 1 pkt 6 ustawy o PDOF), wyłączone z kosztów uzyskania przychodów są straty powstałe w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności. Oznacza to, że straty związane z likwidacją środka trwałego z innych przyczyn, niż wymienione w powołanym przepisie, generalnie będą stanowiły koszty uzyskania przychodów. Stratą taką dla celów podatkowych jest różnica pomiędzy wartością początkową środka trwałego a sumą dokonanych odpisów amortyzacyjnych. Suma ww. odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów (por. art. 16 ust. 1 pkt 5 ustawy o PDOP oraz art. 23 ust. 1 pkt 5 ustawy o PDOF).
W praktyce wyodrębnia się dwa zdarzenia związane z likwidacją środka trwałego:
WAŻNE: Zasadniczo samo postawienie środka trwałego w stan likwidacji nie daje jeszcze prawa do zaliczenia niezamortyzowanej wartości środka trwałego do kosztów uzyskania przychodu. Dla skorzystania z tego prawa konieczne jest dokonanie fizycznej likwidacji środka trwałego. Wraz z postawieniem w stan likwidacji wystąpi natomiast obowiązek przerwania naliczania odpisów amortyzacyjnych (por. art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP oraz art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOF).
Zarówno postawienie środka trwałego w stan likwidacji, jak i jego fizyczną likwidację należy prawidłowo udokumentować.
Zdarzenie gospodarcze, jakim jest wycofanie środka trwałego z używania i postawienie go w stan likwidacji, może zostać udokumentowane dowodem wewnętrznym "LT - Likwidacja środka trwałego". Podstawą do jego wystawienia może być inny dokument wewnętrzny, np. pisemna decyzja kierownika jednostki o postawieniu środka trwałego w stan likwidacji lub protokół komisji likwidacyjnej zatwierdzony przez kierownika jednostki.
Dowód LT stanowi podstawę do wyksięgowania środka trwałego z ewidencji bilansowej, zapisem:
| • wartość początkowa: |
| - Ma konto 01 "Środki trwałe"; |
| • dotychczasowe umorzenie: |
| - Wn konto 07 "Odpisy umorzeniowe środków trwałych"; |
| • niezamortyzowana wartość: |
| - Wn konto 76-1 "Pozostałe koszty operacyjne". |
Następnie należy dokonać stosownych zapisów w ewidencji analitycznej (na karcie obiektu inwentarzowego) oraz w księdze inwentarzowej. Środek trwały przeznaczony do likwidacji ujmuje się zasadniczo - do momentu faktycznego (fizycznego) zakończenia likwidacji - w ewidencji pozabilansowej po stronie Wn np. konta 09 "Środki trwałe w likwidacji". Po jej zakończeniu zostanie on jednostronnie z tego konta wyksięgowany, zapisem: Ma konto 09.
Zaznaczamy jednak, że jednostka nie ma obowiązku prowadzenia ewidencji pozabilansowej.
Fizyczną likwidację środka trwałego (postawionego wcześniej w stan likwidacji) wskazane jest udokumentować stosownym protokołem, potwierdzającym fakt zakończenia likwidacji. Z dokumentu tego powinno jednoznacznie wynikać, iż środek trwały został zlikwidowany.
Protokół fizycznej likwidacji środka trwałego sporządzany jest przez komisję likwidacyjną, a podstawą jego sporządzenia jest wniosek komisji likwidacyjnej oraz decyzja kierownika jednostki. Sporządza się go zazwyczaj w trzech egzemplarzach - oryginał dla księgowości, pierwsza kopia dla pracownika odpowiedzialnego za gospodarowanie środkami trwałymi w jednostce, druga kopia dla działu, w którym środek trwały był użytkowany. Likwidacja może być również dokonana przez podmiot obcy, co może być udokumentowane fakturą lub innym dowodem zewnętrznym.
Podsumowując:
Odnosząc powyższe do sytuacji opisanej w pytaniu należy stwierdzić, że jednostka miała prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów niezamortyzowanej wartości początkowej środka trwałego w momencie dokonania jego fizycznej likwidacji (tu: w 2015 r.). Ta niezamortyzowana wartość mogła być kosztem podatkowym pod warunkiem, że likwidacja nie była spowodowana utratą przydatności gospodarczej środka trwałego na skutek zmiany rodzaju działalności.
Należy przy tym wskazać, że błąd w postaci braku wyksięgowania zlikwidowanego środka trwałego z ewidencji pozabilansowej pozostaje bez wpływu na prawo zaliczenia jego niezamortyzowanej wartości początkowej do kosztów uzyskania przychodów, czyli na rozliczenie dokonane dla celów podatku dochodowego.
| ||||||||||||
|
||||||||||||
