Większość jednostek już teraz dokonuje zakupu prenumeraty prasy fachowej na 2012 r. Wydatki na zakup prenumeraty prasy, służącej wyjaśnieniami w zakresie podstawowej działalności operacyjnej jednostki lub innej tematyki związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej, są kosztami uzyskania przychodów pośrednio związanymi z uzyskiwanymi przez jednostkę przychodami. Koszty takie co do zasady uwzględnia się w rachunku podatkowym w momencie ujęcia ich w księgach rachunkowych. Kiedy więc zaksięgować koszt prenumeraty?

Prenumeratę prasy należy ująć w księgach rachunkowych zgodnie z podstawowymi zasadami obowiązującymi w rachunkowości, tj. zasadą memoriału i współmierności. Ta pierwsza stanowi, że w księgach rachunkowych należy ująć wszystkie osiągnięte, przypadające na jej rzecz przychody i obciążające ją koszty związane z tymi przychodami dotyczące danego roku obrotowego, niezależnie od terminu ich zapłaty (art. 6 ust. 1 ustawy o rachunkowości). Natomiast dla zapewnienia współmierności przychodów i związanych z nimi kosztów, do aktywów lub pasywów danego okresu sprawozdawczego zaliczane są koszty lub przychody dotyczące przyszłych okresów oraz przypadające na ten okres sprawozdawczy koszty, które jeszcze nie zostały poniesione (art. 6 ust. 2 ustawy o rachunkowości).

Jeśli więc koszty prenumeraty dotyczą 2012 r., muszą być ujęte w księgach 2012 r. Bez znaczenia jest więc fakt otrzymania i opłacenia faktury za prenumeratę w 2011 r. Ponieważ koszty prenumeraty na 2012 r., opłaconej i udokumentowanej w 2011 r., dotyczą 2012 r., powinny być ujęte w księgach 2011 r. jako rozliczenia międzyokresowe kosztów. Poprzez czynne rozliczenia międzyokresowe obciążą one koszty, a więc i wynik finansowy za 2012 r.

Odpisy czynnych rozliczeń międzyokresowych kosztów mogą następować stosownie do upływu czasu lub wielkości świadczeń. Czas i sposób rozliczenia powinien być uzasadniony charakterem kosztów, z zachowaniem zasady ostrożności (art. 39 ust. 3 ustawy o rachunkowości). Zasadniczo okres rozliczania kosztów prenumeraty powinien pokrywać się z okresem prenumeraty. Odpisy czynnych rozliczeń międzyokresowych kosztów prenumeraty następują wówczas w równych ratach, stosownie do upływu okresu korzystania z prenumeraty (tu: przez rok). Jednak szczegółowy sposób rozliczania kosztów prenumeraty ujętych na koncie rozliczeń międzyokresowych zależy od uproszczeń stosowanych przez jednostkę.

Zasadniczo koszty dotyczące przyszłych okresów są rozliczane w czasie proporcjonalnie w podziale na okresy sprawozdawcze, tj. miesiące. Nie stosując uproszczeń w tym zakresie, jednostka rozliczy więc koszt prenumeraty na 2012 r. w ratach wynoszących 1/12 łącznej kwoty kosztu prenumeraty w poszczególnych miesiącach od stycznia do grudnia 2012 r.

Jednak w zasadach (polityce) rachunkowości można stosować uproszczenia, jeżeli nie wywierają one istotnie ujemnego wpływu na rzetelne i jasne przedstawienie sytuacji majątkowej, finansowej i wyniku finansowego (art. 4 ust. 4 ustawy o rachunkowości). Mając to na względzie, jednostki zapisują w zasadach (polityce) rachunkowości, że koszty dotyczące przyszłych okresów są rozliczane w miesięcznych odpisach, jeśli stanowią istotną kwotę. W przeciwnym razie nie dokonuje się ich comiesięcznego rozliczania. W przypadku takiego zapisu w zasadach (polityce) rachunkowości, nieistotne koszty prenumeraty na 2012 r. można ująć jednorazowo w kosztach bilansowych stycznia 2012 r.

Poziom istotności jednostka ustala we własnym zakresie. Może on być określony w jednej wartości dla wszystkich zdarzeń lub w różnej wartości w zależności od zdarzenia, którego dotyczy.

Za próg istotności można przyjąć np. niższą z dwóch wartości: 1-2% sumy bilansowej lub 0,5-1% przychodów ze sprzedaży.

Przyjęty próg istotności, jak i szczegółowy sposób ewidencji kosztów prenumeraty, z uwzględnieniem ewentualnych uproszczeń, powinien zostać opisany w dokumentacji zasad (polityki) rachunkowości jednostki.

Ewidencja kosztów

Przechodząc do "technicznego" ujęcia kosztów prenumeraty trzeba przede wszystkim wskazać, że księguje się je w kosztach działalności operacyjnej. W zależności od prowadzonego przez jednostkę rachunku kosztów tej działalności, będzie to zespół 4, zespół 5 lub zespół 4 i równocześnie 5.

W zespole 4 wydatki na prenumeratę prasy fachowej w formie papierowej księguje się na koncie 40 "Koszty według rodzajów" (w analityce: Zużycie materiałów). W przypadku gdyby chodziło o prenumeratę czasopism w wersjach elektronicznych (on-line), a więc gdy ma ona formę dostępu elektronicznego do czasopisma na stronie internetowej, koszt tej prenumeraty ujmuje się na koncie 40 "Koszty według rodzajów" (w analityce: Usługi obce). Można też koszty prenumeraty - niezależnie od tego, jaką ma formę - księgować na koncie 40 "Koszty według rodzajów" (w analityce: Pozostałe koszty). Wszystko zależy od rozwiązań przyjętych w zakładowym planie kont jednostki stanowiącym element zasad (polityki) rachunkowości jednostki.

Z kolei w zespole 5 koszt prenumeraty, jako koszt ogólnoadministracyjny, najczęściej odnoszony jest na konto 55 "Koszty zarządu".

Sposób ujęcia kosztów prenumeraty na 2012 r. w księgach 2011 r. oraz jego rozliczenie również zależy od tego, jaki rachunek kosztów działalności operacyjnej jednostka prowadzi. Warianty rozwiązań przedstawia poniższa tabela. Zwróćmy uwagę, że przypadku ewidencji kosztów w zespole 4 lub 4 i 5, koszt prenumeraty aktywowany na koncie 64 ma wpływ na zmianę stanu produktów.

Spotkać też można uproszczenie w ewidencji rozliczeń międzyokresowych kosztów w jednostkach, które prowadzą rachunek kosztów w zespole 4 lub w zespole 4 i 5, polegające na ujmowaniu kosztów podlegających rozliczaniu w czasie bezpośrednio na koncie 64, z pominięciem wstępnego ujęcia na koncie 40. Księguje się wtedy:

1) gdy jednostka ujmuje koszty działalności operacyjnej tylko w zespole 4:

a) zarachowanie kosztu prenumeraty do rozliczenia w przyszłych okresach

- Wn konto 64 "Rozliczenia międzyokresowe kosztów" (w analityce: Czynne rozliczenia międzyokresowe),

- Ma konto 30 "Rozliczenie zakupu",

b) odpis kosztów w części przypadającej na dany okres

- Wn konto 40 "Koszty według rodzajów",

- Ma konto 64 "Rozliczenia międzyokresowe kosztów" (w analityce: Czynne rozliczenia międzyokresowe);

2) gdy jednostka ujmuje koszty działalności operacyjnej w zespole 4 i 5:

a) zarachowanie kosztu prenumeraty do rozliczenia w przyszłych okresach

- Wn konto 64 "Rozliczenia międzyokresowe kosztów" (w analityce: Czynne rozliczenia międzyokresowe),

- Ma konto 30 "Rozliczenie zakupu",

b) odpis kosztów w części przypadającej na dany okres

- Wn konto 40 "Koszty według rodzajów",

- Ma konto 64 "Rozliczenia międzyokresowe kosztów" (w analityce: Czynne rozliczenia międzyokresowe)

oraz równolegle

- Wn konto 55 "Koszty zarządu",

- Ma konto 49 "Rozliczenie kosztów".

W takim przypadku należy pamiętać, że salda konta 64 nie uwzględnia się przy ustalaniu zmiany stanu produktów.

Warto jeszcze podkreślić, że sposób rozliczenia kosztów prenumeraty czasopisma w wersji elektronicznej (on-line) jest analogiczny do obowiązującego przy rozliczaniu prenumerat tradycyjnych (papierowych). Zatem przedstawione rozważania mają zastosowanie do obu form prenumeraty.

Ujęcie podatkowe

Koszty pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, do których zalicza się prenumeratę prasy fachowej, uwzględnia się w rachunku podatkowym w dniu ujęcia kosztu w księgach rachunkowych (zaksięgowania) na podstawie otrzymanej faktury, rachunku lub innego dowodu. Mówi o tym art. 15 ust. 4d-4e ustawy o pdop oraz art. 22 ust. 5c-5d ustawy o pdof. Co prawda z przepisów tych wynika, że w przypadku gdy koszty pośrednie dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, to stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą - jednak w omawianym zagadnieniu zasada ta nie ma zastosowania. Koszty prenumeraty prasy od stycznia do grudnia 2012 r. "mieszczą się" bowiem w jednym roku podatkowym, tj. 2012 r.

W konsekwencji koszty opłaconej w 2011 r. prenumeraty rocznej na 2012 r. powinny być zaliczone do kosztów podatkowych roku 2012, tj. roku, w którym zaksięgowany zostanie koszt bilansowy. Przy tym stają się kosztami podatkowymi w tych samych okresach i w tych samych kwotach, jak w ujęciu bilansowym (tj. jednorazowo lub w miesięcznych ratach). Potwierdza to przywołana niżej interpretacja.

Podstawa prawna

Ustawa z dnia 29.09.1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2009 r. nr 152, poz. 1223 ze zm.)

Ustawa z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. nr 74, poz. 397 ze zm.)

Ustawa z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. nr 51, poz. 307 ze zm.)