Zasady korygowania deklaracji VAT

Podatnik VAT jest obowiązany obliczyć i zadeklarować poprawne kwoty podatku należnego i naliczonego za dany okres rozliczeniowy. Z uwagi na to, że organ podatkowy ma prawo do weryfikacji rozliczeń dokonanych przez podatnika, to wszelkie błędy w rozliczeniach podatnik powinien niezwłocznie skorygować. Dotyczy to w szczególności przypadków, w których wskutek błędu czy pomyłki zaniżył on kwotę zobowiązania podatkowego bądź zawyżył kwotę zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Skorygowanie deklaracji przez podatnika następuje poprzez złożenie deklaracji korygującej.

Korekta deklaracji przez organ podatkowy

Niektóre z popełnionych przez podatników błędów czy pomyłek w deklaracji korygowane są przez organ podatkowy, który taką deklarację otrzymał. Jak wynika bowiem z art. 274 Ordynacji podatkowej, w razie stwierdzenia, że złożona przez podatnika deklaracja zawiera błędy rachunkowe i inne oczywiste omyłki, bądź że wypełniono ją niezgodnie z ustalonymi wymaganiami, w zależności od charakteru i zakresu uchybień organ podatkowy:

• deklarację tę sam powinien skorygować dokonując stosownych poprawek lub uzupełnień,
   
• zwraca się do składającego deklarację o jej skorygowanie oraz złożenie niezbędnych wyjaśnień.

Korekta dokonywana jest przez organ podatkowy wyłącznie w przypadku, gdy zmiana wysokości zobowiązania podatkowego, kwoty nadpłaty, kwoty zwrotu podatku lub wysokości straty w wyniku tej korekty nie przekracza kwoty 1.000 zł (przykład 1).

Organ podatkowy, który dokonał korekty deklaracji, ma obowiązek uwierzytelnienia jej kopii i doręczenia jej podatnikowi wraz z informacją o związanej z korektą deklaracji zmianie wysokości zobowiązania podatkowego, kwoty nadpłaty lub zwrotu podatku, bądź informacją o braku takich zmian.

Podatnik, który otrzymał informację o korekcie dokonanej przez organ podatkowy, nie musi zgodzić się z ustaleniami organu w tej sprawie. Ma on bowiem możliwość, w terminie 14 dni od otrzymania informacji o tej korekcie, złożyć sprzeciw do tego organu. Wniesienie sprzeciwu anuluje korektę. Z uwagi na to, że forma złożenia sprzeciwu w tej sprawie nie została określona przepisami, istnieje w tym zakresie dowolność. Ponadto podatnik musi pamiętać, że jeżeli we wskazanym terminie nie wniesie sprzeciwu, to korekta deklaracji wywołuje takie same skutki, jak w przypadku, gdyby została złożona przez podatnika.

Korygowanie deklaracji przez podatnika

Korekta deklaracji polega na ponownym wypełnieniu druku deklaracji VAT i zaznaczeniu na nim, że jest to deklaracja korygująca. Najistotniejsze jest przy tym, że wraz z tą deklaracją podatnik musi złożyć osobne pismo wyjaśniające przyczyny złożenia korekty (art. 81 § 2 Ordynacji podatkowej).

Przy czym skorygowanie deklaracji, o których mowa w art. 130c i 133 ustawy o VAT (deklaracje składane na potrzeby MOSS), nie wymaga dołączenia pisemnego uzasadnienia przyczyn korekty.

Pomimo że urzędowy wzór pisma wskazującego przyczyny złożenia korekty nie został określony w przepisach, jednak wiele organów podatkowych stosuje w tym przypadku druk ORD-ZU (niestanowiący urzędowego wzoru). Nic jednak nie stoi na przeszkodzie, aby podatnik sam sporządził takie wyjaśnienie (patrz ramka).

Podatnik chcący złożyć korektę deklaracji VAT musi pamiętać, że nie w każdym momencie może to uczynić. Uprawnienie do skorygowania deklaracji ulega bowiem zawieszeniu na czas trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej w zakresie objętym tym postępowaniem lub kontrolą. Prawo to jednak przysługuje nadal po zakończeniu kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego - w zakresie nieobjętym decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowego.

Tak więc podatnik, u którego organ podatkowy przeprowadza kontrolę podatkową, nie może złożyć skutecznej korekty deklaracji za kontrolowany okres. Mimo to w okresie kontroli podatnik może złożyć korektę deklaracji za inne okresy rozliczeniowe (nieobjęte postępowaniem kontrolnym) na ogólnych zasadach.

Po zakończeniu postępowania kontrolnego podatnik otrzymuje protokół kontroli, w którym zawarte jest pouczenie o prawie do złożenia korekty deklaracji. Podatnik, który nie ma zastrzeżeń do ustaleń zawartych w protokole, powinien po zakończeniu kontroli złożyć korektę deklaracji, jeszcze przed wszczęciem wobec niego postępowania podatkowego. Składając korektę w związku z postępowaniem kontrolnym, podatnik powinien w wyjaśnieniach przyczyn jej złożenia wskazać, że korekta ma związek z tym postępowaniem (przykład 2).

Podatnik powinien także pamiętać, że nie jest zobowiązany do uwzględnienia w korekcie deklaracji wszystkich ustaleń organu kontrolującego zawartych w protokole pokontrolnym. Może on bowiem w korekcie deklaracji uwzględnić tylko te ustalenia kontrolujących, z którymi się zgadza. Jednak w tym przypadku musi liczyć się z tym, że zostanie wszczęte przez organ podatkowy pokontrolne postępowanie podatkowe.

Postępowanie to wszczynane jest na podstawie art. 165b § 1 Ordynacji podatkowej nie później niż w terminie 6 miesięcy od zakończenia kontroli - w przypadku gdy w trakcie kontroli podatkowej wyjdą na jaw nieprawidłowości w wywiązywaniu się przez podatnika z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego i nie zostaną one w całości usunięte poprzez złożenie deklaracji lub dokonanie jej korekty. Nie dotyczy to sytuacji, w której podatnik zgłosi wyjaśnienia lub zastrzeżenia do protokołu kontroli i zostaną one w całości uwzględnione.

Przy czym należy pamiętać, że korekty deklaracji po postępowaniu kontrolnym prowadzonym na podstawie ustawy o kontroli skarbowej podatnik może dokonać w ciągu 7 dni od wyznaczenia terminu do wypowiedzenia się na temat zebranego w sprawie materiału dowodowego. W przypadku gdy korekta obejmuje wszystkie ustalone w toku postępowania nieprawidłowości, postępowanie kontrolne kończy się wynikiem i nie jest już wydawana decyzja określająca wysokość zobowiązania podatkowego. O złożeniu korekty deklaracji podatnik jest obowiązany zawiadomić organ kontroli skarbowej nie później niż w terminie 3 dni.

Prawo do zapłaty niższych odsetek

Warto także zwrócić uwagę, że ustawodawca umożliwił podatnikom, którzy dobrowolnie korygują deklarację, zapłatę niższych odsetek za zwłokę. Jak wskazano w art. 56 § 1 Ordynacji podatkowej, stawka odsetek za zwłokę wynosi 200% podstawowej stopy oprocentowania kredytu lombardowego, ustalanej zgodnie z przepisami o NBP, i 2%, z tym że stawka ta nie może być niższa niż 8%.

Z kolei na podstawie art. 56 § 1a Ordynacji podatkowej podatnik ma prawo do uiszczenia obniżonych odsetek - wynoszących 75% stawki, o której mowa powyżej, o ile:

• złoży prawnie skuteczną korektę deklaracji wraz z uzasadnieniem przyczyn jej dokonania,
   
• zapłaci całą zaległość podatkową w ciągu 7 dni od dnia złożenia korekty deklaracji.

Stawka odsetek za zwłokę jest zaokrąglana w górę do dwóch miejsc po przecinku.

Kalkulator odsetkowy jest dostępny w serwisie www.kalkulatory.gofin.pl.

Jednak prawo do zapłaty niższych odsetek jest możliwe jedynie wówczas, gdy nie wystąpią okoliczności wyłączające naliczanie odsetek za zwłokę na tych preferencyjnych zasadach. Podatnik nie może skorzystać z prawa zapłacenia niższych odsetek, gdy:

• złoży korektę deklaracji po doręczeniu mu zawiadomienia o zamiarze wszczęcia postępowania kontrolnego czy podatkowego, a jeśli takiego zawiadomienia nie stosuje się - gdy korekta zostanie złożona po kontroli,
   
• skorygowanie deklaracji ma miejsce w wyniku czynności sprawdzających.

Termin zwrotu VAT, gdy złożono korektę deklaracji

W praktyce zdarza się, że podatnicy składają korekty deklaracji VAT, w której wykazali nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu bezpośredniego. Podatnik w takim przypadku może skorygować tę deklarację nawet wtedy, gdy nie otrzymał jeszcze żądanego zwrotu. Pamiętać przy tym należy, że w takim przypadku ustawowy termin zwrotu liczony będzie od nowa, czyli od dnia złożenia korekty deklaracji (przykład 3).

Korekta złożona przez byłego wspólnika s.c.

Prawo do skorygowania deklaracji VAT przysługuje również byłym wspólnikom zlikwidowanej spółki cywilnej. Wynika to z art. 75 Ordynacji podatkowej Oznacza to, że każdy z byłych wspólników ma prawo do skorygowania deklaracji i w przypadku wystąpienia nadpłaty podatku VAT może otrzymać zwrot tej kwoty. Aby zwrot taki otrzymać, należy skorygować deklarację za dany okres rozliczeniowy. Należy także złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty i dołączyć do niego umowę spółki aktualnej na dzień jej rozwiązania.

Zwrot nadpłaty podatku VAT byłym wspólnikom spółki cywilnej następuje w proporcjach wynikających z prawa do udziału w zysku określonego w umowie spółki. Jeżeli umowa nie określa udziałów, organ przyjmie, że są one równe. Zwrot nadpłaty następuje w ciągu 60 dni od dnia złożenia wniosku wraz ze skorygowaną deklaracją.

Należy podkreślić, że prawo do zwrotu nadpłaty wygasa po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku (przedawnienie).

Podstawa prawna

Ustawa z dnia 11.03.2004 r. o VAT (Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm.)

Ustawa z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613)