Facebook

Jak szukać?»

Aktualnie jesteś: Gofin.pl (strona główna)  »  Podatki  »  VAT i akcyza  »   Jak ustalić miejsce opodatkowania dostawy towarów?
POLECAMY
A A A  drukuj artykuł

Jak ustalić miejsce opodatkowania dostawy towarów?

Gazeta Podatkowa nr 58 (1099) z dnia 21.07.2014
Aleksandra Węgielska

Określenie w sposób prawidłowy miejsca świadczenia przy dostawie towarów ma istotne znaczenie dla prawidłowego rozliczenia podatku VAT z tego tytułu. Tym bardziej, że nie zawsze miejsce faktycznej dostawy jest miejscem jej opodatkowania. Przepisy określając miejsca świadczenia wskazują, kiedy dana dostawa jest opodatkowana w Polsce, a kiedy w innym państwie.


Dostawa towarów wysyłanych

Jak wskazano w art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, miejscem dostawy towarów w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy (przykład 1).


Transakcje łańcuchowe

W sytuacji gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach. Wynika to z art. 7 ust. 8 ustawy o VAT.

Natomiast gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, przy czym towar ten jest wysyłany bądź transportowany, to wysyłka lub transport tego towaru są przyporządkowane tylko jednej dostawie. Jeżeli towar jest wysyłany bądź transportowany przez nabywcę, który dokonuje również jego dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport są przyporządkowane dostawie dokonanej dla tego nabywcy, chyba że z warunków dostawy wynika, iż wysyłkę lub transport towaru należy przyporządkować jego dostawie. Określa to art. 22 ust. 2 ustawy o VAT.

Oznacza to, że w przypadku transakcji łańcuchowych, kiedy ten sam towar jest przedmiotem kilku kolejnych dostaw, lecz faktycznie jest przemieszczany jedynie od pierwszego dostawcy do ostatniego nabywcy, wówczas przyjmuje się, że ma miejsce jedna wysyłka (transport). Z uwagi na to, że dokonywane jest tylko jedno przemieszczenie towarów, to tylko jedna dostawa może być uznana za dostawę "ruchomą" towarów, pozostałe zaś są dostawami "nieruchomymi".

W tej sytuacji dostawę towarów, która:

1) poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów,

2) następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.

Zatem, analizując transakcje łańcuchowe, należy każdorazowo odnosić się do warunków dostawy dla transakcji pomiędzy poszczególnymi podmiotami i uwzględniając organizację transportu ustalać miejsce świadczenia (przykład 2).

Jak wyjaśnił Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 11 lipca 2013 r., nr IBPP4/443-191/13/PK, w przypadku transakcji łańcuchowej, gdy towar jest przemieszczany pomiędzy różnymi państwami UE, zasadniczą kwestią jest ustalenie, której dostawie należy przyporządkować transport towarów. Ma to bowiem decydujące znaczenie z punktu widzenia ustalenia miejsca świadczenia, dla każdej z dostaw w łańcuchu, a tym samym określenia skutków podatkowych (tj. ustalenia miejsca opodatkowania oraz kwalifikacji jednej z dostaw jako wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów opodatkowanej stawką 0%) dla podmiotów dokonujących sprzedaży w ramach transakcji łańcuchowej.


Towary instalowane lub montowane

W przypadku towarów, które są instalowane lub montowane, z próbnym uruchomieniem lub bez niego, przez dokonującego ich dostawy lub przez podmiot działający na jego rzecz, miejscem świadczenia (opodatkowania) jest miejsce, w którym towary są instalowane lub montowane. Wynika to z art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Przy czym nie uznaje się za montaż prostych czynności umożliwiających funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru zgodnie z jego przeznaczeniem.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 22 listopada 2013 r., nr IPPP3/443-539/12/13-5/S/SM, wyjaśnił, że zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN "montaż" to składanie maszyn, aparatów, urządzeń itp. z gotowych części, zakładanie, instalowanie urządzeń technicznych. Z kolei "instalacja" to montowanie urządzeń technicznych. W myśl art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy, do instalacji lub montażu nie zalicza się prostych czynności umożliwiających funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru zgodnie z jego przeznaczeniem. Zdaniem organu, jako "proste czynności" należy rozumieć działania umożliwiające funkcjonowanie danego towaru i sprzętu, które potencjalny nabywca mógłby wykonać we własnym zakresie, np. korzystając z dołączonej instrukcji. Dlatego też za montaż lub instalację należy uznać takie czynności, które wymagają specjalistycznej wiedzy i umiejętności znanych przede wszystkim dostawcy montowanego lub instalowanego towaru/sprzętu.

Należy także pamiętać, że przy określaniu miejsca świadczenia nie ma znaczenia, kto dokonuje montażu towarów. Może to być zarówno podatnik dokonujący dostawy, jak też firma działająca na jego zlecenie.

Ponadto jak wskazano w art. 13 ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT, przemieszczenia towarów z Polski do innego kraju członkowskiego, w przypadku gdy są one instalowane lub montowane, nie uznaje się za wewnątrzwspólnotową dostawę, której przysługuje opodatkowanie stawką preferencyjną 0%.


Przy dostawie towarów z montażem, miejscem jej świadczenia jest kraj, w którym odbywa się montaż, a więc kraj przeznaczenia tych towarów.


Towary niewysyłane i nietransportowane

Miejscem opodatkowania towarów niewysyłanych i nietransportowanych jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy (art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy). Zasadę tę stosuje się przy sprzedaży towarów handlowych, jak i przy sprzedaży nieruchomości. Należy podkreślić, że przy ustalaniu miejsca opodatkowania towaru niewysyłanego i nietransportowanego nie jest istotne gdzie nabywca i dostawca mają siedzibę.


Dostawa towarów na pokładach statków

W myśl art. 22 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, miejscem opodatkowania dostawy towarów na pokładach statków, samolotów lub pociągów w trakcie części transportu pasażerów, która wykonywana jest na terenie Unii Europejskiej, jest miejsce rozpoczęcia transportu (przykład 3).

Częścią transportu pasażerów wykonaną na terytorium UE jest część transportu zrealizowanego bez zatrzymania na terytorium państwa trzeciego, od miejsca rozpoczęcia transportu pasażerów do miejsca jego zakończenia. Przez miejsce rozpoczęcia transportu pasażerów rozumie się przewidziane pierwsze na terytorium UE miejsce przyjęcia pasażerów na pokład, w tym również po odcinku podróży poza terytorium UE.

W przypadku podróży w obie strony, odcinek powrotny transportu uznaje się za transport oddzielny.

Przy czym zasady określone w art. 22 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, dotyczą towarów, które można nabyć odpłatnie na pokładach wymienionych środków transportu i stanowią one odrębną dostawę.

Przykład 1

Polski podatnik sprzedał towar firmie czeskiej. Towar został wywieziony z Polski do Czech. Dostawa ta podlega opodatkowaniu w Polsce.


Przykład 2

Polski podatnik sprzedał towar podatnikowi z Litwy. Jednak towar jest bezpośrednio transportowany od polskiego podatnika na teren Białorusi. Wysyłką towarów z Polski na Białoruś zajmuje się firma litewska. Dostawą "ruchomą" w takiej sytuacji będzie dostawa pomiędzy podatnikiem polskim i litewskim. Miejscem opodatkowania tej transakcji będzie terytorium Polski. Po spełnieniu ustawowych warunków, polski podatnik do tej dostawy będzie mógł zastosować 0% stawkę VAT (eksport towarów).


Przykład 3

Na pokładzie samolotu lecącego z Poznania do Londynu w trakcie lotu sprzedawane są napoje. Miejscem opodatkowania dostawy towarów w tym przypadku jest Polska.


Dostawa gazu w systemie gazowym

Przepisy o VAT, określając miejsce dokonania dostawy gazu w systemie gazowym, energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym, energii cieplnej lub chłodniczej przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej, rozróżniają dwa przypadki.

Pierwszy z nich dotyczy wymienionych dostaw do podmiotu będącego podatnikiem, który wykonuje samodzielnie działalność gospodarczą, którego głównym celem nabywania gazu oraz energii jest ich odprzedaż w takich systemach lub sieciach dystrybucji i u którego własne zużycie takich towarów jest nieznaczne. Miejscem świadczenia dla takiej dostawy jest miejsce, gdzie znajduje się siedziba nabywcy-pośrednika.

Drugi przypadek to dostawa omawianych towarów do innego podmiotu niż wymieniony powyżej (czyli końcowego konsumenta), która podlega opodatkowaniu w miejscu, w którym nabywca korzysta z tych towarów i je zużywa, a zatem w kraju, w którym dochodzi do faktycznej konsumpcji. Jeżeli wszystkie te towary lub ich część nie są w rzeczywistości zużyte przez tego nabywcę, towary niezużyte uważa się za wykorzystane i zużyte w miejscu, w którym nabywca posiada siedzibę działalności gospodarczej bądź stałe miejsce prowadzenia działalności lub zwykłe miejsce pobytu.


Sprzedaż wysyłkowa z terytorium kraju

W przypadku sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju, dostawę towarów, co do zasady, uznaje się za dokonaną na terytorium państwa członkowskiego przeznaczenia dla wysyłanych lub transportowanych towarów (art. 23 ust. 1 ustawy o VAT).

Jednak dostawę tę można uznać za dokonaną na terytorium Polski, jeżeli całkowita wartość netto towarów, innych niż wyroby akcyzowe, wysłanych lub transportowanych do tego samego państwa członkowskiego w ramach sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju, jest mniejsza lub równa w danym roku i w roku poprzednim kwocie wyrażonej w złotych, odpowiadającej kwocie ustalonej przez państwo członkowskie przeznaczenia dla wysyłanych lub transportowanych towarów.

W sytuacji gdy przekroczone zostaną te limity, miejscem opodatkowania będzie terytorium państwa członkowskiego przeznaczenia dla wysyłanych lub transportowanych towarów, począwszy od dostawy, którą przekroczono limit. Dostawa więc obligatoryjnie będzie podlegała opodatkowaniu w kraju przeznaczenia do końca roku i przez cały następny rok.

Opodatkowanie na terytorium Polski towarów sprzedawanych w ramach sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju, nie jest jednak bezwzględnie obowiązujące. Podatnicy, których obroty nie przekroczyły określonego limitu, mogą wybrać jako miejsce opodatkowania terytorium państwa członkowskiego, do którego dokonywana jest sprzedaż wysyłkowa, pod warunkiem pisemnego zawiadomienia urzędu skarbowego o skorzystaniu z takiej opcji, z zaznaczeniem nazwy państwa członkowskiego lub państw, których powiadomienie to dotyczy. Wybór ten obowiązuje co najmniej przez 2 lata od daty pierwszej dostawy dokonanej w trybie przewidzianym tą opcją.


Sprzedaż wysyłkowa na terytorium kraju

Sposób opodatkowania sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju uregulowano natomiast w art. 24 ustawy o VAT. Wskazano tam, że w przypadku sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju, dostawę towarów generalnie uznaje się za dokonaną na terytorium kraju. Tutaj również obowiązują limity sprzedaży.

W przypadku sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju dostawę towarów uznaje się za dokonaną poza terytorium kraju, jeżeli całkowita wartość towarów innych niż wyroby akcyzowe, wysyłanych lub transportowanych z tego samego państwa członkowskiego na terytorium kraju, pomniejszona o kwotę podatku od wartości dodanej, nie przekroczyła w roku podatkowym kwoty 160.000 zł. Zasada ta ma zastosowanie, pod warunkiem, że również w poprzednim roku podatkowym limit ten nie był przekroczony.

Podatnicy podatku od wartości dodanej z innych niż Polska krajów UE, u których sprzedaż w roku podatkowym nie przekracza 160.000 zł, mogą jednak wybrać Polskę jako miejsce opodatkowania dokonywanej sprzedaży wysyłkowej, pod warunkiem pisemnego powiadomienia naczelnika urzędu skarbowego o skorzystaniu z tej możliwości.

Podstawa prawna

Ustawa z dnia 11.03.2004 r. o VAT (Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm.)

VAT i akcyza - czytaj także:

 
Przydatne linki
 
Sklep internetowy - sklep.gofin.pl
 
Wydawnictwo Podatkowe GOFIN sp. z o.o., ul. Owocowa 8, 66-400 Gorzów Wlkp., tel. 95 720 85 40, faks 95 720 85 60
Wydawnictwo Podatkowe GOFIN
Szanowny Użytkowniku !
Prosimy o zapoznanie się z poniższymi informacjami oraz wyrażenie dobrowolnej zgody poprzez kliknięcie przycisku "Zgadzam się".
Pamiętaj, że zawsze możesz wycofać zgodę.

Serwis internetowy, z którego Pani/Pan korzysta używa plików cookies w celu:

  • niezbędnego zapewnienia prawidłowego działania Serwisów (utrzymania sesji),
  • realizacji funkcjonalności ułatwiających obsługę Serwisu,
  • analizy statystyk ruchu i reklam w Serwisach,
  • zbierania i przetwarzania danych osobowych w celu wyświetlenia reklam produktów własnych i klientów reklamowych.
Pliki cookies

Są to pliki instalowane w urządzeniach końcowych osób korzystających z Serwisu, w celu administrowania Serwisem, dostosowania treści Serwisu do preferencji użytkownika, utrzymania sesji użytkownika oraz dla celów statystycznych i targetowania reklamy (dostosowania treści reklamy do indywidualnych potrzeb użytkownika). Informujemy, że istnieje możliwość określenia przez użytkownika Serwisu warunków przechowywania lub uzyskiwania dostępu do informacji zawartych w plikach cookies za pomocą ustawień przeglądarki lub konfiguracji usługi. Szczegółowe informacje na ten temat dostępne są u producenta przeglądarki, u dostawcy usługi dostępu do internetu oraz w Polityce prywatności i plików cookies.

Administratorzy

Administratorem Pana/Pani danych osobowych w związku z korzystaniem z Serwisu internetowego i jego usług jest Wydawnictwo Podatkowe GOFIN sp. z o.o. Administratorem danych osobowych w plikach cookies w związku z wyświetleniem analizy statystyk i wyświetlaniem spersonalizowanych reklam są partnerzy Wydawnictwa Podatkowego GOFIN sp. z o.o., Google Inc, Facebook Inc.

Jakie ma Pani/Pan prawa w stosunku do swoich danych osobowych?

Wobec swoich danych mają Pan/Pani prawo do żądania dostępu do swoich danych, ich sprostowania, usunięcia lub ograniczenia przetwarzania, prawo do wniesienia sprzeciwu wobec przetwarzania danych, prawo do cofnięcia zgody.

Podstawy prawne przetwarzania Pani/Pana danych osobowych
  • Niezbędność przetwarzania danych w związku z wykonaniem umowy.

    Umowa w naszym przypadku oznacza akceptację regulaminu naszych usług. Jeśli zatem akceptuje Pani/Pan umowę na realizację danej usługi, to możemy przetwarzać Pani/Pana dane w zakresie niezbędnym do realizacji tej umowy.

  • Niezbędność przetwarzania danych w związku z prawnie uzasadnionym interesem administratora.

    Dotyczy sytuacji, gdy przetwarzanie danych jest uzasadnione z uwagi na usprawiedliwione potrzeby administratora, tj. dokonanie pomiarów statystycznych, ulepszania naszych usług, jak również prowadzenie marketingu i promocji własnych usług administratora.

  • Dobrowolna zgoda.

    Aby móc realizować cele:
    - zapamiętania Pani/Pana decyzji w Serwisach w zakresie korzystania z dostępnych opcjonalnie funkcjonalności,
    - analiz statystyk ruchu i reklam w Serwisach,
    - wyświetlania spersonalizowanych reklam produktów własnych i klientów reklamowych w związku z odwiedzaniem niniejszego Serwisu internetowego partnerzy Wydawnictwa Podatkowego Gofin sp. z o.o. muszą mieć możliwość przetwarzania Pani/Pana danych.

Potrzebna jest Nam Pani/Pana dobrowolna zgoda na zapisy w plikach cookies w celach realizacji powyższych celów.
W związku z powyższymi wyjaśnieniami prosimy o wyrażenie dobrowolnej zgody na zapisywanie informacji w plikach cookies przez kliknięcie przycisku „Zgadzam się” lub „Nie teraz” w przypadku braku zgody. Istnieje możliwość skorzystania z „ustawień zaawansowanych” plików cookies w celu określenia indywidualnych zgód na zapis wybranych plików cookies realizujących wybrane cele.