W przypadku umowy leasingu finansowego przedmiot leasingu jest amortyzowany przez korzystającego (leasingobiorcę). Prawo do tej amortyzacji przysługuje mu, gdy zawarta między stronami umowa spełnia warunki określone w art. 23f ust. 1 ustawy o pdof oraz odpowiednio art. 17f ust. 1 ustawy o pdop. Przepisy te wskazują z kolei, że umowa jest umową leasingu finansowego (kapitałowego), jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:
W celu ustalenia podstawy dokonywania odpisów amortyzacyjnych korzystający musi środkowi trwałemu będącemu przedmiotem umowy leasingu przypisać wartość początkową i wykazać ją w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Podstawowym elementem wartości początkowej środka trwałego w leasingu finansowym jest suma kapitałowych części rat leasingowych. Ponadto na wartość początkową środka trwałego mogą się złożyć również inne wydatki, np. koszty transportu, montażu. Jednocześnie, gdy umowa spełnia warunki zawarte w art. 23f ust. 1 ustawy o pdof oraz art. 17f ust. 1 ustawy o pdop, korzystający ma prawo zaliczyć część odsetkową opłat leasingowych bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów.
Jak wyjaśniło Ministerstwo Finansów w piśmie stanowiącym odpowiedź na pytanie naszego Wydawnictwa, obowiązujące od 1 stycznia 2013 r. przepisy art. 24d ustawy o pdof oraz art. 15b ustawy o pdop, dotyczące korekty kosztów podatkowych w wyniku braku zapłaty, mają zastosowanie również w odniesieniu do kosztów podatkowych powstających w związku z zawarciem umów tego rodzaju. Resort finansów wskazał ponadto, że mają one zastosowanie także do umów leasingu finansowego zawartych przed 1 stycznia 2013 r., jeżeli związane z tą umową kwoty podlegają zaliczeniu do kosztów podatkowych po dniu 31 grudnia 2012 r.
Do rozstrzygnięcia pozostaje sposób dokonania korekty. W przykładzie przyjęto metodę polegającą na ustaleniu części miesięcznego odpisu, która podlega korekcie, w proporcji niespłaconych rat kapitałowych do wartości początkowej. Pojawił się jednak i taki pogląd, że obowiązek korekty odpisu amortyzacyjnego występuje jedynie wówczas, gdy wartość spłaconych rat kapitałowych jest niższa od sumy naliczonych odpisów amortyzacyjnych. Sposób zaproponowany przez redakcję niewątpliwie jest w stosunku do tej opcji mniej korzystny, natomiast bezpieczniejszy dla podatnika z uwagi na mniejsze prawdopodobieństwo zakwestionowania przez fiskusa. Na dzień dzisiejszy trudno jednak jednoznacznie wyrokować jakie będzie jego podejście do tej kwestii.
|
Przykład Podatnik prowadzący gabinet stomatologiczny zawarł w dniu 11 stycznia 2011 r. umowę leasingu finansowego, której przedmiotem był unit dentystyczny wraz z wyposażeniem (grupa 8 KŚT). W tym samym dniu uiścił wstępną opłatę leasingową w kwocie 390 zł oraz pierwszą ratę leasingową w wysokości 1.200 zł. Również w styczniu wprowadził wydany mu przez leasingodawcę unit do ewidencji środków trwałych, a jego amortyzację według 20% stawki rocznej z wykazu stawek amortyzacyjnych rozpoczął w lutym 2011 r. Wartość części kapitałowej miesięcznej raty leasingowej zgodnie z umową wynosi 800 zł, natomiast wartość początkowa unitu stanowiąca podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych to 63.000 zł. W okresie od stycznia 2011 r. do grudnia 2012 r. spłacona część wartości początkowej leasingowanego środka trwałego wyniosła 19.590 zł (tj. 390 zł + [800 zł × 24 m-ce]). Przyjmijmy, że podatnik dokonuje odpisów amortyzacyjnych miesięcznie w ostatnim dniu danego miesiąca, natomiast termin płatności kolejnych rat leasingowych to 20. dzień każdego miesiąca, a podatnik opłaca je terminowo. Uwzględniając postanowienia art. 24d ust. 2 ustawy o pdof należy w takim przypadku przyjąć, że korekta kosztów amortyzacji przedmiotu leasingu, z uwagi na przypadające w 2013 r. terminy płatności rat określone w umowie leasingu dłuższe niż 60 dni, będzie następować w miesiącach, w których upłynie 90 dni od daty zaliczenia odpisu amortyzacyjnego do kosztów podatkowych. Tym samym korekta odpisu amortyzacyjnego za styczeń 2013 r. nastąpi w kwietniu 2013 r., za luty - w maju, za marzec - w czerwcu itd. Wobec powyższego rozliczenie w kosztach podatkowych odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dokonywanych co miesiąc spłat rat leasingowych w 2013 r. będzie się przedstawiać następująco (dla uproszczenia wyliczono dla pierwszych 6 miesięcy roku):
|
Podstawa prawna
Ustawa z dnia 26.07.1991 r. o pdof (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.)
Ustawa z dnia 15.02.1992 r. o pdop (Dz. U. z 2011 r. nr 74, poz. 397 ze zm.)
| ||||||||||||
|
||||||||||||
