Koszty działalności deweloperskiej

Spółka rozpoczyna działalność deweloperską. Zakupiła w tym celu grunt, który wykazuje w towarach. W celu zapewnienia dojazdu do gruntu są ustanawiane przez sąsiednie nieruchomości służebności drogowe. W związku z tym spółka ponosi koszty oświadczeń o służebności, wypisów, opłat sądowych czy jednorazowych odszkodowań. Czy koszty te powinny zwiększać wartość gruntu, czy być księgowane na bieżąco w koszty zarządu? Nadmieniamy, że spółka zadecydowała, że konta do rozliczania produkcji w toku będą otwarte po otrzymaniu pozwolenia na budowę.

Ustawa o rachunkowości nie reguluje wprost zagadnień związanych z rachunkowością działalności deweloperskiej. Chociaż zgodnie z art. 10 ust. 3 tej ustawy, stosowanie Krajowych Standardów Rachunkowości (KSR) nie jest obligatoryjne, to stosowanie tychże standardów w sprawach nieuregulowanych przepisami o rachunkowości prowadzi do przyjęcia rozwiązań, które uznaje się za zapewniające rzetelne i jasne przedstawienie sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku finansowego jednostki. Dlatego też poniżej przedstawiamy nasze stanowisko w sprawie opisanej w pytaniu, z uwzględnieniem postanowień Krajowego Standardu Rachunkowości nr 8 "Działalność deweloperska".

W myśl ww. Standardu, działalność deweloperska jest to działalność gospodarcza obejmująca wykonywanie jednego lub więcej przedsięwzięć deweloperskich polegających na budowie lub przebudowie (ulepszeniu) budynków i ich odprzedaży w całości lub części (np. lokali); przedsięwzięcia mogą mieć charakter jednorazowy lub wznawiany. Za dzień rozpoczęcia przedsięwzięcia deweloperskiego uznaje się dzień, w którym deweloper rozpoczął aktywne, udokumentowane działania mające na celu realizację przedsięwzięcia.

Koszty wykonania przedsięwzięcia deweloperskiego gromadzi się dla każdego przedsięwzięcia odrębnie do czasu jego zakończenia. W przypadku, gdy umowa deweloperska została zaklasyfikowana jako sprzedaż wyrobów gotowych, w bilansie wykazuje się je w pozycji "Produkcja w toku" bez względu na to, czy budowa została zlecona generalnemu wykonawcy, czy też następuje siłami własnymi dewelopera. Do kosztów tych zalicza się wszystkie składniki kosztu wytworzenia w rozumieniu art. 28 ust. 3 ustawy o rachunkowości.

Do dnia rozpoczęcia przedsięwzięcia deweloperskiego posiadany przez dewelopera grunt lub prawo wieczystego użytkowania gruntu, na którym jest lub będzie posadowiony przedmiot przedsięwzięcia deweloperskiego, jest ujmowany w księgach rachunkowych zależnie od stanu faktycznego w momencie nabycia. Może on być klasyfikowany i wykazywany w bilansie jako towar (o czym mowa w pytaniu) - jeśli deweloper zakupił grunt lub prawo wieczystego użytkowania dla realizacji ściśle określonego przedsięwzięcia deweloperskiego, jednak jego rozpoczęcie zostało opóźnione. Wykazywany jest on w cenie nabycia, przy czym do czasu rozpoczęcia przedsięwzięcia deweloperskiego cena ta:

1) jest powiększana o koszty związane z przystosowaniem gruntu do stanu zdatnego do używania lub wprowadzenia do obrotu, takie jak np. koszty odrolnienia, rekultywacji terenu, karczowania, rozbiórki zbędnych zabudowań, uzbrojenia terenu, itd., zgodnie z art. 28 ust. 2 ww. ustawy,

2) może w uzasadnionych przypadkach być powiększana o koszty finansowania zewnętrznego związanego z zakupem i przystosowaniem do stanu zdatnego do sprzedaży gruntu lub prawa wieczystego użytkowania gruntu oraz pomniejszana o przychody z tego tytułu z zastrzeżeniem, że tak ustalona wartość gruntu lub prawa nie jest wyższa od jego ceny sprzedaży netto na dzień bilansowy, zgodnie z art. 28 ust. 4 ww. ustawy.

W dniu rozpoczęcia przedsięwzięcia deweloperskiego wynikająca z ksiąg rachunkowych wartość gruntu, wartość prawa wieczystego użytkowania gruntu lub wartość budynku do przebudowy (ulepszenia), na którym przedsięwzięcie to będzie realizowane, odnosi się w ciężar kosztów produkcji w toku przedsięwzięcia deweloperskiego.

Biorąc powyższe pod uwagę koszty oświadczeń o służebności, wypisów, opłat sądowych, jednorazowych odszkodowań z tego tytułu, o których mowa w pytaniu, dotyczące gruntu stanowiącego przedmiot przedsięwzięcia deweloperskiego, poniesione po dniu rozpoczęcia przedsięwzięcia deweloperskiego, aż do dnia jego zakończenia, mogą być - w naszej ocenie - zaliczone analogicznie jak podatek od nieruchomości, do kosztu wytworzenia przedsięwzięcia deweloperskiego. Opłaty te poniesione przed dniem rozpoczęcia przedsięwzięcia deweloperskiego obciążają koszty i wynik finansowy okresu ich poniesienia.