Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Taka definicja wynika z art. 551 Kodeksu cywilnego i stosuje się ją dla celów podatku dochodowego. Przedsiębiorstwo obejmuje m.in. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości.
Przedsiębiorstwo może być przedmiotem darowizny. Nie jest przy tym konieczne, by darczyńca uprzednio zlikwidował działalność gospodarczą prowadzoną z wykorzystaniem składników majątku tworzących przedsiębiorstwo.
Darowizna polega na bezpłatnym świadczeniu przez darczyńcę, kosztem swego majątku, na rzecz obdarowanego. Nieodpłatny charakter umowy darowizny oznacza, że darczyńca nie osiąga korzyści majątkowych ze zbycia przedsiębiorstwa, a przekazanie jego składników skutkuje zmniejszeniem majątku. Tym samym w związku z zawarciem umowy darowizny przedsiębiorstwa u darczyńcy nie powstaje przychód. Darczyńca może być natomiast zobowiązany do korekty kosztów uzyskania przychodów, którą należy rozpatrywać w odniesieniu do poszczególnych składników obejmujących przedsiębiorstwo.
|
Zwróć uwagę! Darowizna przedsiębiorstwa nie stanowi dla celów podatkowych przychodu u przedsiębiorcy-darczyńcy (bez względu na formę opodatkowania jaką on stosuje). |
Przyjmuje się, że darowizna składników majątku należących do przedsiębiorstwa oznacza zmianę ich przeznaczenia. Ponieważ składniki te przestają służyć osiąganiu przez podatnika przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej i tracą związek z ogólnym funkcjonowaniem jego przedsiębiorstwa, skutkuje to tym, że koszty poniesione na ich nabycie nie spełniają warunków do uznania ich za koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 updof.
Ponadto art. 23 ust. 1 pkt 11 updof wyraża zasadę, że nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodów darowizn i ofiar wszelkiego rodzaju. W drodze wyjątku określonego tym przepisem, kosztem uzyskania przychodów są koszty wytworzenia lub cena nabycia produktów spożywczych, przekazanych na rzecz organizacji pożytku publicznego w rozumieniu przepisów ustawy o działalności pożytku publicznego, z przeznaczeniem wyłącznie na cele działalności charytatywnej prowadzonej przez te organizacje.
Jeżeli zatem w ramach darowizny przedsiębiorstwa, darczyńca przekazuje towary handlowe, materiały czy wyroby gotowe, konieczne jest wyłączenie wartości tych składników majątku z kosztów podatkowych.
Gdy darczyńca do celów podatkowych prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, zasadniczo zakup towarów handlowych (materiałów) wpisuje w księdze w kolumnie 10 - "Zakup towarów handlowych i materiałów wg cen zakupu" niezwłocznie po ich otrzymaniu, najpóźniej przed przekazaniem do magazynu, przerobu lub sprzedaży (§ 17 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów - Dz. U. nr 152, poz. 1475 ze zm.). Na moment dokonania darowizny należy więc w tej samej kolumnie księgi dokonać zapisu korygującego koszty, wpisując wartość tych towarów handlowych (materiałów) na czerwono lub ze znakiem minus.
Dodatkowo, jeżeli przy zakupie towarów handlowych lub materiałów poniesione zostały uboczne koszty zakupu, na dzień dokonania ich darowizny trzeba wyksięgować wartość tych kosztów poprzez zapis w kolumnie 11 - "Koszty uboczne zakupu".
Z kolei przy darowiźnie wyrobów gotowych należy skorygować zaksięgowane w księdze koszty:
Zapisów korygujących te koszty należy dokonać odpowiednio w kolumnach: 10 - "Zakup towarów handlowych i materiałów wg cen zakupu", 13 - "pozostałe wydatki" i 14 - "razem wydatki (12+13)".
Analiza wyjaśnień organów podatkowych dotyczących skutków darowizny składników wyposażenia (tj. zużywających się rzeczowych składników majątku niezaliczonych do środków trwałych) wskazuje na rozbieżności w zakresie podejścia do tego problemu.
Organy podatkowe dość powszechnie akceptują pogląd, że w przypadku przekazania w formie darowizny wyposażenia, które było wykorzystywane w działalności gospodarczej darczyńcy, nie występuje konieczność pomniejszenia kosztów podatkowych o wydatki poniesione na jego nabycie. Tak wynika m.in. z interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 15 stycznia 2013 r., nr IPTPB1/415-610/12-6/KO i interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 4 stycznia 2013 r., nr IBPBI/1/415-1216/12/SK.
Odmienne stanowisko w omawianej kwestii zajął natomiast Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z 18 stycznia 2013 r., nr DD2/033/273/MWJ/2009/PK-1430, powołując się przy tym na art. 23 ust. 1 pkt 11 updof, który zawiera zakaz uwzględniania w kosztach uzyskania przychodów darowizn i ofiar wszelkiego rodzaju. W interpretacji tej czytamy, że: "(…) z chwilą dokonania darowizny przedsiębiorstwa na rzecz siostry wnioskodawcy zrealizują się postanowienia art. 23 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (…) w odniesieniu do kosztów dotyczących towarów i wyposażenia. W konsekwencji, wydatki poniesione na towary i wyposażenie nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów u darczyńcy, co będzie skutkowało obowiązkiem korekty kosztów powstałych z tego tytułu".
Zaprezentowany pogląd nie został powszechnie przyjęty przez ograny podatkowe podległe Ministrowi Finansów. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 15 października 2013 r., nr IPTPB1/415-503/13-3/MD udzielił wyjaśnień zgodnych z wcześniejszym kierunkiem wykładni. W jego ocenie, jeżeli składniki wyposażenia były faktycznie wykorzystywane w działalności prowadzonej przez podatnika i przyczyniały się do osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, to ich przekazanie w drodze darowizny nie skutkuje koniecznością korygowania kosztów uzyskania przychodów o wartość wydatków na nabycie tych składników majątkowych. Organ ten wskazał, że w takim przypadku nie ma zastosowania art. 23 ust. 1 pkt 49 updof. W myśl tego przepisu, wyklucza się z kosztów uzyskania przychodów wydatki poniesione na zakup zużywających się stopniowo rzeczowych składników majątku przedsiębiorstwa, niezaliczanych zgodnie z odrębnymi przepisami do środków trwałych, gdy zostanie stwierdzone, że składniki te nie są wykorzystywane dla celów prowadzonej działalności gospodarczej, lecz służą celom osobistym podatnika, pracowników lub innych osób, albo bez uzasadnienia znajdują się poza siedzibą przedsiębiorstwa. W ocenie tego organu wyłączenie z kosztów podatkowych wydatków wykazanych w powołanym art. 23 ust. 1 pkt 49 updof może mieć miejsce jedynie wówczas, jeżeli składnik majątku podatnika nie jest wykorzystywany dla celów działalności prowadzonej przez podatnika, lecz służy osobistym celom osób fizycznych lub bez uzasadnienia znajduje się poza siedzibą podatnika. Dotyczy więc przypadków, gdy zakup składników majątku nie był dokonany na cele działalności gospodarczej, ale na cele osobiste podatnika (określonej osoby).
Utrwalone jest natomiast stanowisko, że nie ma podstaw do korygowania kosztów uzyskania przychodów w przypadku przekazania przez darczyńcę środków trwałych. Zgodny pogląd w tej kwestii prezentują również Minister Finansów i Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w powołanych wcześniej interpretacjach indywidualnych z 18 stycznia 2013 r. i z 15 października 2013 r.
W wyjaśnieniach dotyczących tego problemu wskazuje się, że co do zasady, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek wprowadzono do ewidencji (wykazu), do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór (art. 22h ust. 1 pkt 1 updof). W rezultacie, darczyńca nie ma obowiązku skorygowania kosztów uzyskania przychodów o sumę dokonanych wcześniej odpisów amortyzacyjnych, gdyż odpowiadały one okresowi używania środków trwałych w działalności gospodarczej.
W związku z darowizną środka trwałego darczyńca zobowiązany jest jedynie do zaprzestania dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Ostatni odpis powinien być dokonany za miesiąc, w którym nastąpiło przekazanie środka trwałego w formie darowizny.
|
Zwróć uwagę! U przedsiębiorcy-darczyńcy nie stanowi kosztu uzyskania przychodów niezamortyzowana wartość darowanego środka trwałego. |
Nie ma przeszkód, aby podatnik dokonał darowizny przedsiębiorstwa przed likwidacją działalności gospodarczej. Jednak nawet w przypadku przekazania całego majątku w formie darowizny, na dzień likwidacji działalności darczyńca musi sporządzić spis z natury towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków, odpadów oraz wyposażenia i dokonać jego wyceny, uwzględniając zasady określone w § 27-29 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Gdy sporządzony dokument spisu z natury nie będzie obejmował żadnych składników majątku, jego wartość wyniesie "zero".
Brak składników majątku, będący następstwem ich darowizny, nie wyłącza również przewidzianego w art. 24 ust. 3a updof obowiązku sporządzenia wykazu składników majątku na dzień likwidacji działalności gospodarczej. Dokument taki należy sporządzić nawet wtedy, gdy nie zostaną w nim wymienione żadne składniki majątku. W wykazie należy wówczas wpisać wartość "zero".
| ||||||||||||
|
||||||||||||
