Udostępnienie zleceniobiorcy składnika majątku w celu wykonania zlecenia a VAT - wyrok NSA

(wyrok NSA z 29 sierpnia 2014 r., sygn. akt I FSK 1281/13)

Spółka prowadziła działalność gospodarczą w zakresie m.in. transportu drogowego. Do wykonywania ww. usług wykorzystywała własne samochody ciężarowe lub samochody używane na podstawie umowy leasingu. Spółka podpisała umowy z innymi podmiotami (zleceniobiorcami) o świadczenie usług transportowych na jej rzecz. W tym celu spółka udostępniła zleceniobiorcom własne i leasingowane samochody. Przez cały okres obowiązywania umowy ww. samochody pozostawały własnością spółki lub spółka była ich leasingobiorcą. Zleceniobiorcy nie mogli wykorzystać ww. samochodów w inny sposób i do innych celów, niż wskazano w umowie. Pojawiły się wątpliwości, czy udostępnienie tych samochodów zleceniobiorcom wywołuje jakiekolwiek skutki w VAT. Spółka z jednej strony uznała, że ww. udostępnienie jest nieodpłatnym świadczeniem usług związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, a z drugiej - że jest elementem usługi głównej (transportowej) i jest wkalkulowane w cenę wynagrodzenia. Tak czy inaczej - zdaniem spółki - przekazanie samochodów zleceniobiorcom nie podlega odrębnemu opodatkowaniu.

Organ podatkowy natomiast uznał, że ze względu na fakt, iż udostępnienie samochodów zleceniobiorcom następuje w zamian za obniżenie ceny oferowanych usług przez zleceniobiorcę, to występuje ekwiwalentność świadczeń. Dla zleceniobiorcy obniżenie ceny świadczonej usługi będzie kosztem używania samochodów, a dla spółki - wynagrodzeniem za udostępnienie przedmiotowych samochodów. W związku z tym, zdaniem fiskusa, udostępnienie ww. samochodów zleceniobiorcom należy potraktować jak usługę najmu (czyli jak usługę odpłatną) podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Sąd I instancji przyznał rację organowi podatkowemu, ale NSA tego stanowiska nie podtrzymał. Uznał on, że umowy zawierane przez spółkę ze zleceniobiorcami mają na celu osiągnięcie zysku przez każdą ze stron. Zleceniobiorców nie można jednak uznać za adresatów odpłatnych usług polegających na udostępnianiu im samochodów spółki. Udostępnienie to ma bowiem charakter techniczny i pomocniczy w stosunku do zamawianych przez spółkę usług transportowych, bez których czynności udostępnienia samochodów nie mają samodzielnej racji bytu. NSA wyjaśnił:

"(…) Samo posiadanie tych samochodów przez zleceniobiorców (udostępnionych im przez spółkę - przyp. red.) nie jest im potrzebne, gdyż nie generuje dla nich zysku. W tym przypadku dochodzi do swoistej kooperacji działań Spółki oraz jej zleceniobiorców, w celu osiągnięcia zysku przez wszystkie podmioty kooperujące. Działania skarżącej i jej zleceniobiorców mają charakter współpracy dla osiągnięcia wspólnego celu ekonomicznego, z którego w stosownych proporcjach uzyskują należne im wynagrodzenia. (…)

W stanie faktycznym przedstawionym przez skarżącą, celem umów zawieranych z jej zleceniobiorcami, nie jest wzajemne świadczenie odpłatnych usług, lecz zrealizowanie jednego celu, jakim jest wykonywanie usług transportowych dla Spółki, które sprzedaje ona swoim kontrahentom. Natomiast samochody udostępniane zleceniobiorcom skarżącej stanowią wyłącznie narzędzie służące do realizacji tego celu. W istocie zatem udostępnienie samochodów nie zaspokaja potrzeb zleceniobiorców jako konsumentów, lecz zaspokaja potrzeby zleceniodawcy, czyli skarżącej Spółki. (…)"

Ostatecznie NSA uznał za błędne stanowisko organu podatkowego i sądu I instancji, że udostępnienie samochodów zleceniobiorcom w celu wykonania przez nich zlecenia należy opodatkować tak, jak odpłatną usługę (usługę najmu). Czynności tej nie można również - zdaniem NSA - zakwalifikować jako nieodpłatnego świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2 ustawy o VAT. Udostępnienie to ma bowiem wyłącznie charakter techniczny i pomocniczy w stosunku do zamawianych przez spółkę usług transportowych, tym samym nie stanowi odpłatnego bądź nieodpłatnego świadczenia usług.